Dato for udgivelse
27 Mar 2020 13:24
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
25 Feb 2020 11:59
SKM-nummer
SKM2020.135.SR
Myndighed
Skatterådet
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
19-0720407
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
Momsfritagelse og -godtgørelse
Emneord
Forening - momsfritagelse - tilskud - momsfradragsret
Resumé

Spørger er en almennyttig forening, som bl.a. har til formål at udføre sygdomsforebyggende informationsarbejde.

Spørger modtager tilskud til forskellige projekter, og de tilskud, der spørges til, må alle anses for generelle driftstilskud, som falder uden for momslovens anvendelsesområde. Spørger skal derfor ikke betale moms af disse tilskud.

Skatterådet vurderer endvidere, at Spørger alene har delvis momsfradragsret omkostningerne til de momspligtige aktiviteter, som falder ind under formålet, idet disse tillige gennemføres for at oppebære de momsfritagne medlemskontingenter.

Hjemmel

Skatteforvaltningsloven § 21, stk. 4, nr. 1

Reference(r)

Momslovens § 27, stk. 1 og § 38, stk. 1.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2020-1, afsnit D.A.8.1.1.7.3.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2020-1, afsnit D.A.11.4.2.1.


Spørgsmål:

  1. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger ikke skal afregne moms af tilskud til forskellige projekter (projektudvikling)?
  2. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger har fuld fradragsret for moms af alle udgifter i forbindelse med forskellige projekter, jf. spørgsmål 1, uanset at disse projekter regnskabsmæssigt er opdelt i en udviklingsfase og en driftsfase?
  3. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger ikke skal afregne moms af tilskud til fremstilling af pjecer, hvor ejerskabet over pjecen ikke overgår til tilskudsgiver?
  4. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger har fuld fradragsret for moms af udgifter i forbindelse med fremstilling af pjecer, som efterfølgende sælges til tredjemand mod opkrævning af moms?

Svar:

  1. Ja
  2. Nej
  3. Ja
  4. Nej

Under hensyn til skattemyndighedernes tavshedspligt, jf. skatteforvaltningslovens § 17, offentliggøres det bindende svar i redigeret form.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er en almennyttig forening, og Spørger er momsregistreret.

Spørgers formål som almennyttig forening er bl.a., at udføre sygdomsforebyggende og sundhedsfremmende arbejde, hvilket bl.a. søges realiseret ved tilrettelæggelse og distribution af sygdomsforebyggende og sundhedsfremmende oplysningsmaterialer.

Spørgers medlemmer er organisationer mv., der ønsker at støtte Spørgers formål. Der opkræves ikke moms af medlemskontingenter, da Spørger ikke arbejder med gevinst for øje og har et almennyttigt formål.

Spørgers aktiviteter finansieres af medlemskontingenter, af tilskud til specielle formål, samt bevillinger fra fonde og legater. Spørger modtager endvidere gaver, arv og indsamlede midler til støtte for sin almennyttige sygdomsbekæmpende og sundhedsfremmende virksomhed.

Spørgers virksomhed kan efter bestyrelsens beslutning herom bringes til ophør. Den i Spørger indestående kapital skal i så fald, efter dækning af alle forpligtelser, overgå til en særlig fond for sundhedsoplysning. Skønnes beløbet for lille til en fondsdannelse, kan det uddeles til igangværende sundhedsoplysende arbejde.

Spørger har bl.a. følgende aktiviteter:

  1. Projektudvikling
  2. Forlagsvirksomhed.

Ad. 1 - Projektudvikling:

Spørger udvikler nye projekter inden for sygdomsforebyggelse, patientstøtte og sundhedsfremme. Projekterne opdeles af regnskabsmæssige hensyn i 2 faser: En udviklingsfase og en driftsfase.

I udviklingsfasen er projekterne udelukkende finansieret af tilskud. Tilskuddene bevilges til de enkelte projekter efter forudgående ansøgning.

Spørger har fremlagt fire eksempler på tilskud til projektudvikling.

I relation til tilskuddet til A, fremgår følgende af bevillingsskrivelsen:

  • " Projektet skal gennemføres som beskrevet i ansøgningen.
  • X skal som bidragsyder krediteres i den løbende kommunikation af projektet og inddrages i forbindelse med dets offentliggørelse. I bedes derfor sende en plan for kommunikationen, herunder en plan for projektets offentliggørelse, til godkendelse. Se venligst vedhæftede vejledning til kommunikation af projektet.
  • Inden udbetaling til projektet kan finde sted, skal der med X være aftalt en milepælsplan, der viser projektets overordnede milepæle og sammenhængen med budget og tidsplan. Benyt venligst vedlagte skabelon, som vi naturligvis gerne forklarer nærmere.
  • Senest 14 dage fra modtagelse af dette brev skal I som projektejer kontakte X for at booke et opstartsmøde. Her vil vi gennemgå bl.a. milepæls- og kommunikationsplan og drøfte evt. andre forhold vedrørende uddelingen.
  • Med årlig frist xx. xxxx skal der i løbet af projektperioden indsendes en kortfattet statusrapport, første gang xxxxx. Ved afslutning af projektet fremsendes et slutregnskab med revision af statsautoriseret revisor (se vedhæftede instruks og erklæring) og en slutrapport, der redegør for projektets målopfyldelse og jeres erfaringer."

I relation til tilskuddet til B, fremgår følgende af bevillingsskrivelsen:

"Nedenstående vilkår for bevilling fra Y vedlægges i to eksemplarer, hvoraf et bedes returneret i underskreven stand.

  1. Ys tilsagn om støtte gælder i et år fra bevillingsbrevets dato. Såfremt projektet ikke er påbegyndt inden for dette tidsrum, bortfalder bevillingen, medmindre Y efter bevillingsmodtagers skriftlige og begrundede anmodning herom har givet nyt skriftligt tilsagn om fristforlængelse.
  2. Fondens bevilling udgør udelukkende finansiel støtte til B og det heri fastlagte omfang og budget. Med mindre andet er anført i bevillingsskrivelsen eller efterfølgende aftales, er det en betingelse for modtagelse og udbetaling af støtte, at hele projektet gennemføres som beskrevet i projektansøgningen.
  3. Y yder ikke støtte til bevillingsmodtagers egne administrations-, overhead- eller driftsomkostninger. En kan ikke anvendes til honorering af fundraisere.
  4. Inden projektstart indsender bevillingsmodtager til Ys godkendelse en tids­ og aktivitetsplan samt en dertil knyttet betalingsplan. Senere ændringer heri skal meddeles Y. Ved større bevillinger udbetales Ys støtte i rater efter Ys skøn. Ved anmodning om udbetaling af rater skal den til enhver tid gældende betalings- og investeringsplan medsendes. Bevillingsmodtager skal oplyse CVR-nummer (eller, hvis dette ikke haves, CPR-nummer) samt bankkonto. Af revisionsmæssige hensyn skal dokumentation fra pengeinstitut vedr. ejerskab til oplyst bankkonto vedlægges ved første i delbetaling.
  5. Såfremt det skønnes hensigtsmæssigt, kan der ved større projekter nedsættes en styregruppe eller en følgegruppe, hvori bevillingsmodtager, Y samt evt. andre aktører i forhold til projektet er repræsenteret. Det skal understreges, at ansvaret for projektets gennemførelse til enhver tid påhviler bevillingsmodtager.
  6. Bevillingsmodtageren skal uden unødig forsinkelse skriftligt informere Ys projektrådgiver xxxxx om ethvert forhold, som er relevant for projektets gennemførelse, herunder om
    a)      Støtte opnået fra anden side til projektet.
    b)      Forsinkelser i forhold til projektets fastlagte tidsplan.
    c)      Problemer, der vil kunne påvirke projektets kvalitet, gennemførelse e.lign.
    d)      Eventuelle ændringer i projektet, som ønske gennemført med Ys billigelse.
    e)      Rateplan og løbende anmodninger om udbetaling fremsendes til xxxxxxx.
    Bevillingsmodtager skal sikre sig, Fondens skriftlige godkendelse af nødvendige eller ønskede ændringer i projektet. Fonden forbeholder sig ret til at standse eller reducere bevillingen som følge af væsentlige ændringer i eller overfinansiering af væsentlige ændringer i eller overfinansiering af det oprindelige projekt.                      ·
  7. Bevillingsmodtager kan efter skriftligt at have informeret Y herom frit informere offentligheden om den modtagne støtte fra Y: Ys navn bedes anført i sin fulde længde og med dens gældende stavemåde.
  8. Efter projektafslutning skal Y modtage et fyldestgørende, revideret projektregnskab, hvoraf fremgår, til hvilke afholdte udgifter Ys støtte er anvendt. Y kan forlange dokumentation for afholdelse af udgifterne. På Ys foranledning kan der afholdes revisionsbesøg af Ys medarbejdere og/eller en af Y udpeget revisor.
  9. Bevillingsmodtager anmodes om at aftale tidspunkt og indhold af evt. markeringer af projektet med Y i god tid, inden arrangementet planlægges afholdt.
  10. Bevillingsmodtager anmodes om at sikre fornøden fotografisk dokumentation af projektets udvikling (hvor dette er naturligt) og at stille fotografier af høj kvalitet og opløselighed til rådighed til fri brug på Ys hjemmeside.
  11. Fravigelse af disse vilkår kan efter Ys afgørelse medføre hel eller delvis bortfald af tilsagn om støtte."

I relation til tilskuddet til C, fremgår følgende af bevillingsskrivelsen:

"Vedrørende ansøgning om støtte fra Z

I anledning af Jeres ansøgning om tilskud til projektet: "C" skal Z meddele, at der er bevilget et tilskud på xxxxx kr. til anvendelse inden xxxxx.

Retningslinier for anvendelse af bevillingen og aflæggelse af regnskab fremgår af vedlagte regnskabsinstruks. Endvidere gælder følgende betingelser for tilsagnet:

Midler budgetlagt til løn kan udelukkende anvendes på betaling af rene lønudgifter.

…...

Det aftalemæssige grundlag for ydelse af tilskud

Tilsagn om tilskud ydes på grundlag af ansøgning af xxxxx, herunder tidsplan og budget. Herudover indgår nærværende tilsagnsskrivelse samt vedlagt skrivelse i udfyldt stand i det aftalemæssige grundlag for Zs tilskud.

Projektansvarlig og projektets gennemførelse

  1. Tilskudsmodtager er ansvarlig for gennemførelse af projektet inden for de i projektbeskrivelsen anførte faglige, økonomiske og tidsmæssige rammer samt de eventuelle aftaler om ændringer af projektbeskrivelsen, der indgås skriftligt med Z under projektets gennemførelse.
    Tilskudsmodtager er ansvarlig for eventuelle andre deltageres udførelse af projektet eller dele heraf, herunder for tilvejebringelse af fornødent kontraktgrundlag.
  2. Forsinkes projektet, eller ændres forudsætningerne for projektets gennemførelse væsentligt i forhold til projektbeskrivelsen med aftalte ændringer, skal Z straks underrettes herom. Tilskudsmodtager skal fremkomme med et forslag til løsning af de opståede problemer med henblik på Zs skriftlige accept af den pågældende løsning.
  3. Z skal under og efter projektets gennemførelse gives adgang til besigtigelse eller anden kontrol med og indsigt i det støttede projekts forløb.
  4. Den xxxxx er det tidligste tidspunkt, fra hvilket der kan afholdes udgifter, som kan dækkes af tilskuddet med de heri angivne betingelser.
    Budget
  5. Tilskud ydes alene til udgifter i overensstemmelse med budgettet og de i aftalegrundlaget angivne projektforudsætninger. Tilskudsmodtager kan uden forudgående accept omdisponere mellem de enkelte tilskudsberettigede budgetposter med et beløb, der ikke overstiger 10% af den enkelte budgetpost.
    Omdisponeringer mellem de enkelte tilskudsberettigede budgetposter som overstiger 10% af den enkelte budgetpost, kan kun finde sted efter Zs skriftlige accept af de enkelte omdisponeringer.
  6. Overskridelser i forhold til det samlede budget, fx på grund af pris- og lønstigninger eller merforbrug i arbejdstid, vil ikke blive dækket.
  7. Ændres budgettet væsentligt, skal der udarbejdes et nyt budget i overensstemmelse med de aftalte ændringer. Budgettet skal godkendes af Z.
    Accept af tilsagnsbetingelserne
  8. Tilskudsmodtager skal returnere vedlagte skrivelse i underskrevet stand til Z. Med denne skrivelse accepterer tilskudsmodtager og tilskudsmodtagers revisor/institutionens/instituttets regnskabsansvarlige Zs tilskudsbetingelser og regnskabsinstruks.
  9. Såfremt Z ikke har modtaget skrivelsen i underskrevet stand inden xxxxx, bortfalder tilsagnet om tilskud uden yderligere varsel.
    Udbetaling af tilskud
  10. Det bevilgede tilskud vil blive anvist fra Z efter skriftlig anmodning fra bevillingshaveren. Tilskuddet anvises i 2 rater eller bagudrettet i en samlet rate. I brevet (Zs skabelon til udbetaling skal anvendes) skal det oplyses, til hvilket pengeinstitut (registreringsnummer, kontonummer og adresse) beløbet ønskes anvist til.
    ……
  11. Såfremt bevillingen tildeles i to eller flere rater, udbetales senere rater ligeledes efter skriftlig anmodning og under forudsætning af, at tilfredsstillende status- rapport er indsendt til Z. Udbetaling sker under forudsætning af, at tilsagnsbetingelserne og regnskabsinstruks overholdes.
  12. Såfremt tilskudsbeløbet er momspligtigt for tilskudsmodtageren, skal der gøres opmærksom på dette.
    Regelsæt: Tilskuddet er momspligtig for tilskudsmodtager, når det må anses for hel eller delvis betaling for en momspligtig leverance foretaget af tilskudsmodtager. Tilskuddet udgør en betaling, når det er direkte forbundet med prisen på en leverance. Herudover skal leverancen være omfattet af momspligten efter momslovens regler.
    Regnskab og revision
  13. Ved projektets afslutning fremsendes et regnskab, der er direkte sammenligneligt med budgettet, til Z. Regnskabet skal indsendes senest 3 måneder efter, at tilskuddet er opbrugt, og senest den xxxxx.
    …..
    Afrapportering
  14. Ved projektets afslutning fremsendes en rapport. Rapporten skal fremsendes elektronisk senest 3 måneder efter, at tilskuddet er opbrugt og senest den xxxxx.
  15. Rapporten skal bl.a. indeholde en beskrivelse og vurdering af:
    • Projektets gennemførelse og resultater i relation til projektbeskrivelsen og eventuelle senere godkendte ændringer
    • Eventuelle afvigelser mellem projektets forventede resultater og faktiske resultater
    • Anvendelse af projekterfaringer og resultater der er opnået i forbindelse med projektets gennemførelse.
  16. Det er et krav, at det af rapporten og anden afrapportering fra projektet fremgår, at der er ydet tilskud fra Z.
    Rettigheder
  17. Projektets resultater kan frit offentliggøres.
  18. Med mindre andet fremgår af de særlige betingelser skal apparatur, som indgår i projektbudgettet, ved projektets afslutning overdrages til Z, medmindre apparaturet kan anvendes til brug for lignende projekter i den pågældende institution. Såfremt apparaturet overdrages til den pågældende institution efter projektets afslutning, skal der i forbindelse med regnskabsaflæggelsen, fremsendes en erklæring fra institutionen om, at apparaturet er overdraget til denne og vil blive anvendt til lignende projekter.
    Bortfald af tilsagnet
  19. Såfremt projektet opgives eller ikke gennemføres i overensstemmelse med projektbeskrivelsen med aftalte ændringer, eller tilskudsmodtager i øvrigt ikke overholder Zs tilskudsbetingelser, kan Z foretage reduktion i tilskuddet eller kræve hel eller delvis tilbagebetaling af allerede udbetalte tilskudsmidler.
  20. Såfremt projektet ikke er påbegyndt inden 6 måneder efter tilsagnet eller tilskuddet ikke er fuldt opbrugt inden den xxxxxx, kan Z foretage reduktion i tilskuddet eller kræve hel eller delvis tilbagebetaling af allerede udbetalte tilskudsmidler, der ikke er brugt, inklusive påløbne renter til Z.
  21. Tilskuddet er givet under forudsætning af, at der ikke er opnået eller senere opnås tilskud til de budgetposter, som dette tilsagn dækker. I givet fald skal dette meddeles Z, som kan foretage reduktion i tilskuddet eller kræve hel eller delvis tilbagebetaling af allerede udbetalte tilskudsmidler."

I relation til tilskuddet til D, fremgår følgende af bevillingsskrivelsen:

"T har behandlet din ansøgning, og vi er glade for at kunne fortælle, at T vil støtte projektet med en delbevilling på kr. xxxxx. Beløbet er inkl. evt. moms.

……

Anvendelse af bevillingen

Bevillingen er givet under forudsætning af, at projektet gennemføres i sin helhed som fremført i ansøgningen. Såfremt dette ikke er muligt, skal der fremsendes en ny projektbeskrivelse samt budget til T til godkendelse. 

Udbetaling

Støtte vil blive udbetalt efter dokumentation for udgifter, medmindre særlige forhold gør sig gældende. …..

Offentliggørelse

Rapporter, pjecer, videnskabelige publikationer, afhandlinger, artikler i tidsskrifter eller anden omtale af projektet skal tydeligt angive, at projektet er gennemført med støtte fra T. Ønskes der sparring og eller input til formidlingen af projektet, er I velkomne til at tage kontakt til xxxxx

Desuden bedes du indsende et eksemplar til T, påført ID-nummer.

Evaluering

T ønsker at samle og formidle resultaterne fra de projekter, som T har doneret midler til. Alle donationsmodtagere bliver derfor bedt om at udfylde et evalueringsskema. Når dit projekt nærmer sig sin afslutning, vil du modtage en mail, der indeholder et link til en evalueringsside. Du bedes evaluere dit projekt senest 14 dage efter projektets afslutning.

Regnskab

Endeligt regnskab for projektet skal indsendes til T umiddelbart efter projektets afslutning. Regnskabet skal være underskrevet af en statsautoriseret eller registreret revisor. I tilfælde af at bevillingen kun dækker en del af det ansøgte beløb og projektets samlede budget, skal regnskabet alligevel omfatte samtlige indtægter og udgifter for projektperioden.

Vi gør opmærksom på, at den del af donationen, som evt. måtte dække honorar/lønudgifter, er skattepligtig indkomst.

Tilbagebetaling

Bevillingen skal tilbagebetales, hvis:

  • Der ikke aflægges et fyldestgørende underskrevet regnskab.
  • Bevillingen eller dele heraf ikke er anvendt i overensstemmelse med betingelserne for bevillingen.

Hvis der er modtaget støtte fra anden side således, at projektet er overfinansieret, vil T i så tilfælde kunne anmode om forholdsmæssig tilbagebetaling. I tilfælde af at der efter projektperioden er et uforbrugt beløb, skal dette tilbagebetales.

Vi ønsker held og lykke med projektet og glæder os til at høre mere om det."

I udviklingsfasen afholdes en del omkostninger til bl.a. research, manuskript og bearbejdning, layout m.v. Spørger har indtil nu ikke taget momsfradrag for de udgifter, der kan henføres til de enkelte projekter i udviklingsfasen. Det er hensigten med alle projekterne, at disse efter udviklingsfasen skal indgå i en momspligtig abonnementsordning, hvor interesserede kan tilkøbe sig adgang til de udviklede projekter.

Abonnementsordningen indebærer, at de interesserede mod betaling af et gebyr/abonnement kan trække på projekterne. De interesseredes betaling for denne abonnementsordning tillægges moms. Spørger tager momsfradrag for de udgifter, der direkte kan henføres til abonnementsordningen.

Ad. 2 - Forlagsvirksomhed:

Spørger udgiver publikationer i samarbejde med andre aktører.

Herudover tilbyder Spørgers forlagsafdeling journalistisk og redaktionel bistand, bistand med layout, produktion, lancering og distribution af sygdomsforebyggende, patientstøttende og sundhedsfremmende oplysningsmaterialer.

Spørger har i relation til forlagsvirksomheden modtaget et tilskud. Af tilsagnsskrivelsen fremgår følgende:

"I anledning af Deres ansøgning driftstilskud til xxxxxxx, skal U meddele, at der bevilget et tilskud på xxxxx kr.

…..

Det aftalemæssige grundlag for ydelse af tilskud

  1. Tilsagn om tilskud ydes på grundlag af Spørgers ansøgning til xxxxx. Herudover indgår nærværende tilsagnsskrivelse i det aftalemæssige grundlag for Us tilskud.
    Accept af tilsagnsbetingelserne og udbetaling af tilskud
  2. Tilskudsmodtager skal returnere vedlagte skrivelse i underskreven stand til U. Med denne skrivelse accepterer tilskudsmodtageren og tilskudsmodtageres revisor eller tilskudsmodtager og tilskudsmodtagers regnskabsansvarlige Us tilskudsbetingelser.
  3. Såfremt U ikke har modtaget skrivelsen i underskrevet stand inden 4 uger fra dags dato, bortfalder tilsagn om tilskud uden yderligere varsel.
  4. Det bevilgede tilskud vil blive anvist fra U efter skriftlig anmodning fra bevillingshaveren.
    …..
  5. Såfremt tilskudsbeløbet er momspligtigt for tilskudsmodtageren, skal der gøres opmærksom på dette.
  6. Regelsæt: Tilskuddet er momspligtig for tilskudsmodtager, når det må anses for hel eller delvis betaling for en momspligtig leverance foretaget af tilskudsmodtager. Tilskuddet udgør en betaling, når det er direkte forbundet med prisen på en leverance. Herudover skal leverancen være omfattet af momspligten efter momslovens regler.
    Regnskab og revision
  7. Regnskabet vedrørende nærværende tilskud skal være U i hænde senest xxxxx.
    …..
    Regnskabet underskrives af den pågældende institutions regnskabsansvarlige og af bevillingshaver.
    Ved aflønning må satserne ikke overskride den overenskomstmæssige aflønning i staten eller kommunerne for tilsvarende arbejde. Ved kørsel skal statens laveste takst benyttes
    Opmærksomheden henledes på, at det er et krav, at der af regnskabet fremgår, at der er bevilget midler fra U. Ligesom det er et krav at bevillingen fremgår af regnskabet i det år, hvor bevillingen er givet.
    Bortfald af tilsagnet
  8. Overskridelse af fristen for indsendelse af regnskab er brud på betingelserne og kan medføre, krav om hel eller delvis tilbagebetaling af udbetalte tilskudsmidler.
    …."

Spørger har i relation til forlagsvirksomheden endvidere fremlagt et eksempel på en aftale indgået med Z om opdatering af layout, tryk og distribution af en publikation.

Spørger opkræver moms, når Spørger modtager vederlag for at trykke og distribuere pjecer. Spørger fratrækker moms af de udgifter, som er forbundet med afsætningen af de momspligtige leverancer.

Det kan forekomme, at Spørger i forbindelse med deres forlagsvirksomhed modtager et generelt tilskud til fremstilling af en "fysisk" pjece (en pjece i trykt form). Tilskudsgiver kan være enhver, som gerne vil støtte det formål, som den pågældende pjece handler om. I denne situation overgår ejerskabet over pjecen ikke til tilskudsgiver, og der udleveres ikke et nævneværdigt antal fysiske eksemplarer af den pågældende pjece til tilskudsgiver. Spørger beregner i dag ikke moms af disse generelle tilskud, men tager fuldt momsfradrag for de udgifter, som knytter sig til fremstillingen af de fysiske pjecer. Efter fremstilling sælges pjecerne til f.eks. Z eller de indgår i abonnementsordningen med interesserede - i begge salgssituationer opkræver Spørger moms.

Bemærk: De stillede spørgsmål 1 og 2 knytter sig alene til Spørgers aktivitet med projektudvikling, som beskrevet ovenfor under Ad. 1 - Projektudvikling. De stillede spørgsmål 3 og 4 knytter sig alene til Spørger s aktivitet med forlagsvirksomhed, som beskrevet ovenfor under Ad. 2 - Forlagsvirksomhed.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1:

Det er Spørgers opfattelse, at det stillede spørgsmål 1 skal besvares med "ja".

Generelt gælder det i forhold til moms, at tilskud kun er momspligtige, hvis tilskuddet er betinget af levering af en konkret modydelse, eller hvis tilskuddet er givet til en direkte nedsættelse af prisen på en vare eller en ydelse.

Hvis et tilskud er modtaget uden noget krav om modydelse, skal der således ikke betales moms af tilskuddet. I disse tilfælde vil tilskuddet falde helt uden for momslovens anvendelsesområde.

Spørgsmålet er således efter Spørgers opfattelse, om de ydede tilskud til projekterne skal anses som en gave, eller om de skal anses som et vederlag for en momspligtig vare eller ydelse.

Det fremgår af momslovens § 27, stk. 1, at ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget, herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, men ikke indbefattet afgiften efter denne lov.

Reglerne for, hvornår tilskud skal medregnes i momsgrundlaget, er omtalt i den juridiske vejledning i afsnit D.A.8.1.1.7.3, hvor det anføres, at betaling, der er givet på betingelse af en modydelse fra tilskudsmodtager, skal anses for vederlag.

Det gælder i en situation, hvor der er to parter, men også i en situation, hvor der er tre parter.

Topartssituationer, jf. afsnit D.A.8.1.1.7.4.1.:

Der lægges vægt på, om tilskuddet er ydet til tilskudsmodtageren i dennes interesse, eller om tilskuddet er ydet i tilskudsgiverens interesse.

Når tilskuddet er ydet i tilskudsmodtagerens interesse, er tilskuddet ikke betaling for en leverance, idet tilskuddet ikke er direkte forbundet med leverancens pris. Hvis tilskuddet derimod er ydet i tilskudsgiverens interesse, anses det som en del af prisen for leverancen, og tilskuddet indgår dermed i momsgrundlaget. Se TfS1997.346.TSS.

Et tilskud er ikke givet på betingelse af en modydelse, når projektet er iværksat af tilskudsmodtager selv, jf. MNA1987.961 og MNA1987.962.

Et tilskud, der har karakter af en gave, indgår derimod ikke i momsgrundlaget.

Af den vedhæftede bevillingsskrivelse fra T fremgår det bl.a., at følgende betingelser gælder (uddrag):

Anvendelse af bevillingen: Bevillingen (som er den del-bevilling) er givet under forudsætning af, at projektet gennemføres i sin helhed som fremført i ansøgningen.

Udbetaling: Støtten vil blive udbetalt efter dokumentation for udgifter, medmindre særlige forhold gør sig gældende.

Offentliggørelse: Rapporter, pjecer, videnskabelige publikationer, afhandlinger, artikler i tidsskrifter eller anden omtale af projektet skal tydeligt angive, at projektet er gennemført med støtte fra komT.

Evaluering: T ønsker at samle og formidle resultaterne fra de projekter, som fonden har doneret midler til. Alle donationsmodtagere bliver derfor bedt om at udfylde et evalueringsskema.

Regnskab: Endeligt regnskab for projektet skal indsendes til T umiddelbart efter projektets afslutning.

Tilbagebetaling: Bevillingen skal tilbagebetales hvis der ikke aflægges et fyldestgørende regnskab eller hvis bevillingen eller dele heraf ikke er anvendt i overensstemmelse med betingelserne for bevillingen.

Hvis der er modtaget støtte fra anden side således, at projektet er overfinansieret, vil T i så tilfælde kunne anmode om forholdsmæssig tilbagebetaling. I tilfælde af, at der i projektperioden er et uforbrugt beløb, skal dette tilbagebetales.

I forhold til tilskudsbevillingerne, jf. de vedhæftede eksempler, er det Spørgers opfattelse, at der ikke stilles krav om en modydelse, der så specifik/konkret, at tilskuddet bliver momspligtigt for Spørger. Dette gælder både i forholdet mellem tilskudsgiver og Spørger samt i forholdet mellem Spørger og 3.-mand (f.eks. de interesserede, som indgår i abonnementsordningen).

At der stilles krav om, at tilskudsgiver skal omtales i forbindelse med kommunikation om projektet til offentligheden m.v., ændrer ikke herpå, idet der efter praksis gerne må ske omtale m.v. i mindre omfang af sponsorer/tilskudsgivere i forbindelse med projekter, uden at dette nødvendigvis medfører, at tilskudsmodtager anses for at have leveret en momspligtig reklameydelse til tilskudsgiver, hvorved et tilskud bliver momspligtigt.

Efter Spørgers opfattelse er de pågældende projekttilskud ikke momspligtige, da de er givet i Spørgers interesse, og da projekterne er iværksat af Spørger. Der er heller ikke tale om, at Spørger foretager levering af en vare eller ydelse til den pågældende tilskudsgiver.

Trepartssituationer, jf. afsnit D.A.8.1.1.7.5.1.:

Det anføres her, at tilskud, der er givet på betingelse af, at tilskudsmodtager leverer en ydelse til tredjemand, skal anses for vederlag og indgå i momsgrundlaget.

Dog kan tilskud til ideelle eller kulturelle formål være begrundet i, at tilskudsgiveren ønsker at støtte et bestemt formål, og kan derfor være ydet uden en betingelse om en modydelse. Et sådan tilskud, der har karakter af en gave, skal ikke indgå i momsgrundlaget. Tilskud, som er ydet til gennemførelsen af generelle opgaver, hvor der ikke præsteres en konkret modydelse til tilskudsgiveren, og hvor ydelsen kommer en ubestemt personkreds til gode, skal efter praksis heller ikke indgå i momsgrundlaget.

For, at tilskuddet bliver momspligtigt, kræves det, at den pris, som tredjeparten skal betale, fastsættes på en sådan måde, at den svarer til det tilskud, som er blevet ydet sælgeren af varen eller tjenesteyderen, og at tilskuddet dermed udgør en faktor ved fastsættelsen af den pris, som sælgeren eller tjenesteyderen forlanger.

Efter Spørgers opfattelse kan reglerne for trepartssituationer heller ikke medføre momspligt af de pågældende tilskudsgiveres tilskud til projekterne, da tilskuddene kommer en ubestemt kreds af personer til gode.

Hertil kommer, at det ikke fremgår, at tilskuddet vil påvirke prisen på de varer/ydelser, som Spørger leverer til 3.-mand.

Samlet set er de pågældende tilskud til projektudvikling ikke betinget af, at Spørger faktisk leverer en momspligtig ydelse eller vare til hverken tilskudsgiver eller til 3. mand. Den eneste umiddelbare betingelse for at modtage tilskuddene er, at projektudviklingsarbejdet gennemføres, og at tilskudsgiver modtager information og dokumentation herfor.

Det er således Spørgers opfattelse, at tilskuddet ikke leveres mod en konkret momspligtig modydelse til hverken tilskudsgiver eller 3. mand, hvorfor tilskuddet falder uden for momslovens anvendelsesområde.

Spørgsmål 2:

Det er Spørgers opfattelse, at det stillede spørgsmål 2 skal besvares med "ja".

Indtægter fra tilskud, som er momsfrie, fordi de falder uden for momslovens anvendelsesområde, påvirker efter praksis ikke den momsmæssige fradragsret hos tilskudsmodtager. Det skyldes, at indtægterne fra disse momsfrie tilskud som altovervejende hovedregel har en sådan tilknytning til virksomhedens øvrige økonomiske virksomhed, at der ikke er grundlag for at fradragsbegrænse virksomhedens udgifter efter et skøn.

Hvis tilskudsmodtager således har ret til 100% momsfradrag for udgifter i forbindelse med tilskudsmodtagers momspligtige aktiviteter vil et tilskud, som falder uden for momslovens anvendelsesområde, ikke påvirke denne fradragsret. Har tilskudsmodtaget blandede aktiviteter (forstået som momspligtige aktiviteter og aktiviteter, som er fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1), skal et momsfritaget tilskud endvidere holdes uden for beregning af pro-rata brøken ved beregning af virksomhedens delvise fradragsret.

I forhold til Spørgers aktivitet med projektudvikling er hensigten med disse projekter, at disse skal indgå i en momspligtig abonnementsordning.

De udgifter, som afholdes til projekterne i såvel udviklingsfasen som i driftsfasen, knytter sig således udelukkende til den momspligtige abonnementsordning, hvorfor det er Spørgers opfattelse, at Spørger har ret til 100% momsfradrag for de udgifter, som er forbundet hermed.

Spørger ses heller ikke at skulle opgøre sin momsfradragsret efter momslovens § 38, stk. 1. Det er korrekt at Spørger er en almennyttig forening.

Foreningen har p.t. xxxxx medlemmer. Medlemmerne betaler et kontingent mod at det pågældende medlem får stemmeret i forbindelse med foreningens afholdelse af planlægningsmøder m.v. For betaling af kontingent får de enkelte medlemmer således ikke andre konkrete ydelser end stemmeret i forbindelse med disse møder.

Realiseringen af foreningens formål sker bl.a. ved tilrettelæggelse, afprøvning, gennemførelse og evaluering af sygdomsforebyggende og sundhedsformidlende initiativer (projekter) henvendt til særlige grupper eller hele befolkningen. Finansieringen af disse projekter sker fortrinsvis ved tilskud, bevillinger, bidrag, arv m.v. Det kan dog ikke udelukkes at kontingentbetalingerne også dækker en mindre del af disse udgifter.

Det er Spørgers påstand, at de omtalte projekter udføres fuldt ud i almenhedens interesse. Da medlemsorganisationerne alene får stemmeret for deres kontingentbetaling, er det således Spørgers opfattelse, at der ikke er direkte og umiddelbar sammenhæng mellem de enkelte medlemmers kontingentbetaling og de pågældende projekter.

De færdige projekter skal indgå i en momspligtig abonnementsordning. De udgifter, som afholdes i forbindelse med udvikling og drift af projekterne, knytter sig således udelukkende til udgående transaktioner, som er momspligtige.

Det er på denne baggrund Spørgers opfattelse at omkostninger, som er afholdt i forbindelse med de forskellige projekter, kan fradrages fuldt ud efter momslovens § 37, stk. 1. Omkostninger skal således ikke anses som fællesomkostninger, som alene kan fradrages delvist efter momslovens § 38, stk. 1.

Spørgsmål 3:

Det er Spørgers opfattelse, at det stillede spørgsmål 3 skal besvares med "ja".

Som begrundelse herfor henviser Spørger til ovenstående under spørgsmål 1 samt til nedenstående.

Det er Spørgers opfattelse, at der i denne situation er tale om et tilskud, som falder uden for momslovens anvendelsesområde, idet der ikke er tale om levering mod vederlag. Dette skyldes, at betalingen fra tilskudsmodtager ikke er givet på betingelse af en modydelse fra Spørger.

Det er Spørgers opfattelse, at tilskuddet er begrundet i et ønske fra tilskudsgiver om at støtte et bestemt formål, hvorfor tilskuddet har karakter af en gave til Spørger. Tilskuddet er fra tilskudsgiver ydet til gennemførelsen af en generel opgave, hvor Spørger ikke præsterer en konkret modydelse til tilskudsgiver. Endvidere kommer tilskudsgivers ydelse en bredere kreds af personer til gode, og i disse situationer falder de ydede tilskud efter praksis uden for momslovens anvendelsesområde.

Spørgsmål 4:

Det er Spørgers opfattelse, at det stillede spørgsmål 4 skal besvares med "ja".

Som begrundelse herfor henviser Spørger til ovenstående under spørgsmål 2 samt til nedenstående.

I forhold til Spørgers aktivitet med forlagsvirksomhed knytter alle udgifter sig til et momspligtigt salg af varer (pjecer i trykt form) eller tjenesteydelser. Det er på denne baggrund Spørgers opfattelse, at Spørger har ret til 100% momsfradrag for de udgifter, som er forbundet med forlagsvirksomheden.

Spørger ses heller ikke i relation til forlagsvirksomheden at skulle opgøre sin momsfradragsret efter momslovens § 38, stk. 1.

De udgifter, som direkte knytter sig til Spørgers momspligtige forlagsaktivitet, er udgifter, som afholdes i forbindelse med momspligtige salg af journalistisk og redaktionel bistand, grafisk layout, produktion, lancering og distribution af oplysningsmateriale omkring forebyggelse af sygdomme, patientstøtte og sundhedsfremme.

Det er Spørgers påstand, at de omtalte ydelser udelukkende udføres mod vederlag som led i en gensidig forpligtende aftale mellem Spørger og køberen af ydelsen. I den forbindelse udgør det modtagne vederlag den faktiske modværdi for den ydelse, som Spørger leverer til køberen.

Da medlemsorganisationerne alene får stemmeret for deres betalte medlemskontingent, er det således Spørgers opfattelse, at aktiviteten med salg af journalistisk og redaktionel bistand, grafisk layout, produktion, lancering og distribution af oplysningsmateriale omkring forebyggelse af sygdomme, patientstøtte og sundhedsfremme ikke hverken direkte ener indirekte har forbindelse til de momsfrie kontingentbetalinger.

Spørger opkræver moms af de pågældende grafiske m.v. ydelser. De udgifter, som afholdes i forbindelse med levering af disse ydelser, knytter sig således udelukkende til udgående transaktioner, som er momspligtige.

Det er på denne baggrund Spørgers opfattelse at omkostninger, som er afholdt i forbindelse med levering af de grafiske m.v. ydelser, kan fradrages fuldt ud efter momslovens § 37, stk. 1. Omkostningerne skal således ikke anses som fællesomkostninger, som alene kan fradrages delvist efl.er momslovens § 38, stk. 1.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørger ikke skal afregne moms af tilskud til forskellige projekter (projektudvikling).

Begrundelse

Det er oplyst, at Spørger har modtaget økonomisk støtte til forskellige projekter.

Det bemærkes, at besvarelsen af nærværende spørgsmål alene tager udgangspunkt i disse fire konkrete projekter.

Skattestyrelsen bemærker, at tilskud omfattes af momslovens anvendelsesområde, såfremt:

  • Modtageren er en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3
  • Tilskuddet udgør et vederlag for en leverance, jf. momslovens § 4 og § 27.

Omfattes tilskuddet af momsloven, er tilskuddet som udgangspunkt momspligtigt.

Afgiftspligtig person

Af Spørgers vedtægter fremgår det, at Spørger er en almennyttig forening, der bl.a. har til formål at udføre sygdomsforebyggende og sundhedsfremmende arbejde, hvilket bl.a. søges realiseret ved tilrettelæggelse og distribution af sygdomsforebyggende og sundhedsfremmende oplysningsmaterialer.

Videre fremgår det af vedtægterne, at Spørgers virksomhed finansieres af medlemskontingenter, af tilskud til specielle formål fra offentlig bevilling, fonds og legater, samt bidrag til Spørgers generalomkostninger.

Endelig er det oplyst, at Spørger er momsregistreret.

Det er på denne baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger må anses for at være en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1.

Skattestyrelsen har herved tillige henset til SKM2011.551.LSR, hvor Landsskatteretten lagde til grund, at en forening, hvis formål var at arbejde for et stadigt snævrere samarbejde mellem de europæiske folk med dannelsen af et forenet demokratisk Europa, var en afgiftspligtige person.

Den første betingelse er dermed opfyldt.

Vederlag for en leverance

Tilskud skal medregnes til momsgrundlaget i det omfang tilskuddet er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, jf. momslovens § 27, stk. 1.

Momslovens § 27 implementerer momssystemdirektivets artikel 73, som fastslår, at ved levering af varer og tjenesteydelser skal den samlede modværdi, som leverandøren eller tjenesteyderen modtager eller vil modtage af køberen, aftageren eller tredjemand for de pågældende transaktioner, herunder tilskud, der er direkte forbundet med leverancernes pris, medregnes til momsgrundlaget.

Sammenfattende følger det af disse bestemmelser, at det centrale momsretlige kriterium for, hvornår et tilskud indgår i momsgrundlaget for en given leverance, er, om tilskuddet efter en samlet konkret bedømmelse må anses at være blevet betalt til tilskudsmodtageren mod at denne leverer en bestemt vare eller udfører en bestemt tjenesteydelse. Det er kun i sådanne tilfælde, at tilskuddet kan anses for at være et vederlag for en leverance og dermed momspligtigt, jf. EU-Domstolens dom i sag C-184/00, Office des produits wallones.

For at tilskuddet udgør et vederlag for en leverance skal det være godtgjort, at forpligtigelsen til at betale tilskuddet, som tilskudsgiveren har påtaget sig, modsvares af den ret til at modtage tilskuddet, som tilkommer modtager, når denne har udført en momspligtig transaktion - dvs. at det skal være utvetydigt, at modtageren har ret til tilskuddet, når den rette leverance er foretaget, jf. bl.a. EU-Domstolens dom i sag C-144/02, Kommissionen mod Tyskland.

Det er endvidere en betingelse, at aftagerne af den pågældende vare eller tjenesteydelse drager fordel af tilskuddet, der ydes til tilskudsmodtageren. Dette vil sige, at tilskuddet skal udgøre en faktor ved fastsættelsen af den pris, der opkræves for tjenesteydelsen eller varen. Det er herved ikke nødvendigt, at tilskudsbeløbet nøjagtigt svarer til faldet i prisen på den vare eller den ydelse, men det er tilstrækkeligt, at der er et klart forhold mellem prisfaldet og tilskuddet.

Ydes tilskuddet som et generelt driftstilskud eller til flere opgaver, skal der således foretages en prøvelse af, om der for hver enkelt opgave foretages en særlig betaling, der nærmere kan fastsættes, eller om tilskuddet udbetales til samlet dækning af alle tilskudsmodtagerens driftsomkostninger. Er tilskuddet ydet til dækning af alle tilskudsmodtagerens driftsomkostninger vil tilskuddet falde uden for momslovens anvendelsesområde, idet der ikke kan påvises nogen direkte og umiddelbar tilknytning til en bestemt momspligtig leverance fra tilskudsmodtagere.

Skattestyrelsen bemærker, at det af de fremlagte bevillingsskrivelser fremgår, at Spørger bevilges tilskuddene efter ansøgning til dækning af udgifter i forbindelse med gennemførelse af projekter til gavn for almenheden.

Til tilskuddene er knyttet generelle betingelser om bl.a. projekterne gennemførelse i overensstemmelse med den fremsendte ansøgning, udarbejdelse af tids- og aktivitetsplaner, løbende informering af tilskudsgiver om projektets fremskridt, samt udarbejdelse af endeligt regnskab og afrapportering over for tilskudsgiver. 

Enkelte tilskudsgivere forudsætter endvidere, at tilskudsgiver bliver krediteret for tilskuddet i forbindelse med den løbende kommunikation af projektet over for offentligheden.

Skattestyrelsen bemærker, at der i ingen af bevillingsskrivelserne stilles krav om, at Spørger, som betingelse for at modtage tilskuddet, skal levere nærmere angivne momspligtige varer eller tjenesteydelser til hverken tilskudsgiver eller tredjemand.

Det er efter en konkret vurdering Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om et generelt tilskud til dækning af Spørgers omkostninger i forbindelse Spørgers aktiviteter. Der ses således ikke at være nogen direkte og umiddelbar forbindelse mellem bestemte momspligtige leverancer fra Spørger og de modtagne tilskud fra tilskudsgiverne.

Skattestyrelsen henviser i denne forbindelse i øvrigt til Skatterådets afgørelse SKM2019.596.SR, hvor tilskud givet under tilsvarende vilkår heller ikke blev anset for omfattet af momsloven.

Endelig bemærker Skattestyrelsen, at betingelsen om kreditering af tilskudsgiver over for offentligheden efter en konkret vurdering ikke i sig selv kan anses for en momspligtig leverance i form af reklame, som Spørger bliver vederlagt for ved tilskuddene.

Den anden betingelse er dermed ikke opfyldt, og tilskuddene omfattes derfor ikke af momsloven og er derfor ikke momspligtige.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at Spørger har fuld fradragsret for moms af alle udgifter i forbindelse med forskellige projekter, jf. spørgsmål 1, uanset at disse projekter regnskabsmæssigt er opdelt i en udviklingsfase og en driftsfase.

Begrundelse

Fuld momsfradragsret efter momslovens § 37 kan foretages af virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens momspligtige leverancer.

Anvendes virksomhedens indkøb derimod både til brug for momspligtige leverancer og momsfritagne leverancer, kan der foretages fradrag for den del af momsen, der forholdsmæssigt svarer til omsætningen i den momspligtige del af virksomheden, jf. momslovens § 38, stk. 1.

Anvendes virksomhedens indkøb endelig både til brug for momspligtige leverancer og til brug for virksomheden uvedkommende formål, herunder aktiviteter, der falder uden for momslovens anvendelsesområde, kan der udelukkende foretages fradrag for den del af momsen, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers fradragsberettigede brug i den momspligtige virksomhed, jf. momslovens § 38, stk. 2.

Spørger er en almennyttig forening, som bl.a. har til formål at udføre sygdomsforebyggende og sundhedsfremmende arbejde.

I henhold til vedtægterne skal foreningens formål realiseres bl.a. ved tilrettelæggelse og distribution af sygdomsforebyggende og sundhedsfremmende oplysningsmaterialer.

Det er på denne baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at når Spørger udfører aktiviteter inden for dette formål, så udføres disse tillige i medlemmernes interesse, og mod det kontingent medlemmerne betaler til foreningen.

Dette understøttes endvidere af vedtægterne, hvoraf det fremgår, at Spørgers virksomhed finansieres af medlemskontingenterne, tilskud, bidrag, bevillinger mv.

Der kan herved tillige henvises til SKM2011.551.LSR, hvor Landsskatteretten slog fast, at en forening ved at virke for sit formål om at arbejde for et stadigt snævrere samarbejde mellem de europæiske folk med dannelsen af et forenet demokratisk Europa varetog sine medlemmers interesse mod et kontingent og derved leverede ydelser til medlemmerne, som var omfattet af momsloven § 4, stk. 1.

Spørger har oplyst, at kontingenterne er momsfritagne efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 4, og det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at når Spørger udøver aktiviteter omfattet af det vedtægtsbestemte formål, så har omkostningerne til disse aktiviteter direkte og umiddelbar tilknytning til Spørgers momsfritagne kontingentindtægter.

Udgangspunktet er på den baggrund, at Spørger ikke har fradragsret for moms af udgifterne afholdt i forbindelse med forskellige projekter, idet disse må anses for omfattet af vedtægternes formålsbestemmelse.

Skattestyrelsen bemærker, at EU-domstolen i bl.a. sag C-4/94, Blp Group plc, har fastslået, at indrømmelse af fradragsret fordrer, at der foreligger en direkte og umiddelbar tilknytning mellem på den ene side det indkøbte og på den anden side momspligtige transaktioner. EU-domstolen har siden gentaget dette krav, jf. herved for eksempel EU-domstolens dom i sagen C‑29/08, AB SKF (præmis 57) og EU-domstolens dom i sagen C-316/18, University of Cambridge (præmis 25).

EU-domstolen har endvidere i præmis 33 i sag nr. C-98/98 (Midland Bank plc) udtalt, at rækkevidden af begrebet "direkte og umiddelbar" skal fortolkes af de nationale domstole, og at der skal foretages en konkret vurdering på baggrund af de faktiske omstændigheder i hver sag.

Skattestyrelsen bemærker, at Spørger efter det oplyste påtænker at lade projekterne indgå i en database, hvortil Spørger vil sælge adgang til interesserede mod vederlag, som er momspligtigt.

Det er på denne baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at omkostningerne til projekterne tillige må anses for at have direkte og umiddelbar tilknytning til Spørgers momspligtige abonnementsindtægter, jf. også SKM2009.647.SR, hvor Skatterådet anerkendte, at et museums udgifter til vedligeholdelse af bygningerne havde direkte og umiddelbar tilknytning til både museets momsfritagne entreindtægter og museets momspligtige sponsorindtægter.

Skattestyrelsen bemærker, at det herved er en forudsætning, at Spørgers påtænkte momspligtige aktiviteter kan bestyrkes af objektive forhold, hvilket ifølge EU-domstolen er en betingelse for, at en momspligtige person kan fratrække den moms, der er erlagt i forbindelse med omkostninger, der er afholdt til brug for transaktioner, som den momspligtige person har til hensigt at gennemføre, og som giver ret til fradrag jf. bl.a. præmis 20 i EU-domstolens dom i sagen C-126/14, Sveda.

Spørgers omkostninger afholdt i forbindelse med de forskellige projekter må herefter anses for fællesomkostninger, som ikke kan fradrages fuldt ud efter momslovens § 37, stk. 1, men derimod delvist efter momslovens § 38, stk. 1.

Skattestyrelsen bemærker, at der ikke med henvisning til, at Spørger modtager tilskud til projekterne, som falder uden for momslovens anvendelsesområde, ses at være grundlag for at begrænse Spørgers momsfradragsret efter momslovens § 38, stk. 2.

Der er herved henset til, at Spørgers aktiviteter efter en samlet konkret vurdering må anses som én integreret aktivitet, der må karakteriseres som økonomisk virksomhed i momslovens forstand, og der er derfor ikke grundlag for at udskille den del af Spørgers aktiviteter, for hvilken Spørger modtager tilskud, som en særskilt aktivitet, der kan betragtes som ikke-økonomisk virksomhed.

Dette på samme måde som i eksempelvis SKM2019.596.SR, hvor en virksomhed havde momspligtige indtægter fra deltagende parter i visse projekter samt modtog tilskud, som faldt uden for momslovens anvendelsesområde, til opfyldelsen af virksomhedens vedtægtsmæssige formål.

Endelig bemærker Skattestyrelsen, at det ved vurderingen ikke har betydning, at tilskuddene anvendes af Spørger i projekternes udviklingsfase.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Nej".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at Spørger ikke skal afregne moms af tilskud til fremstilling af pjecer, hvor ejerskabet over pjecen ikke overgår til tilskudsgiver.

Begrundelse

Det er oplyst, at Spørger har modtaget økonomisk støtte på xxxxx kr. fra U. Tilsagn om tilskud ydes på grundlag af Spørgers ansøgning.

Det bemærkes, at besvarelsen af nærværende spørgsmål alene tager udgangspunkt i dette ene tilskud.

Skattestyrelsen bemærker, at tilskud omfattes af momslovens anvendelsesområde, såfremt:

  • Modtageren er en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3
  • Tilskuddet udgør et vederlag for en leverance, jf. momslovens § 4 og § 27.

Omfattes tilskuddet af momsloven, er tilskuddet som udgangspunkt momspligtigt.

Afgiftspligtig person

Der henvises til begrundelsen under spørgsmål 1.

Det er på denne baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger må anses for at være en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1.

Vederlag for en leverance

Tilskud skal medregnes til momsgrundlaget i det omfang tilskuddet er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, jf. momslovens § 27, stk. 1.

Momslovens § 27 implementerer momssystemdirektivets artikel 73, som fastslår, at ved levering af varer og tjenesteydelser skal den samlede modværdi, som leverandøren eller tjenesteyderen modtager eller vil modtage af køberen, aftageren eller tredjemand for de pågældende transaktioner, herunder tilskud, der er direkte forbundet med leverancernes pris, medregnes til momsgrundlaget.

Sammenfattende følger det af disse bestemmelser, at det centrale momsretlige kriterium for, hvornår et tilskud indgår i momsgrundlaget for en given leverance, er, om tilskuddet efter en samlet konkret bedømmelse må anses at være blevet betalt til tilskudsmodtageren mod, at denne leverer en bestemt vare eller udfører en bestemt tjenesteydelse. Det er kun i sådanne tilfælde, at tilskuddet kan anses for at være et vederlag for en leverance og dermed er momspligtigt, jf. EU-Domstolens dom i sag C-184/00, Office des produits wallones.

For at tilskuddet udgør et vederlag for en leverance, skal det være godtgjort, at forpligtigelsen til at betale tilskuddet, som tilskudsgiveren har påtaget sig, modsvares af den ret til at modtage tilskuddet, som tilkommer modtager, når denne har udført en momspligtig transaktion. Det skal dermed være utvetydigt, at modtageren har ret til tilskuddet, når den rette leverance er foretaget, jf. bl.a. EU-Domstolens dom i sag C-144/02, Kommissionen mod Tyskland.

Det er endvidere en betingelse, at aftagerne af den pågældende vare eller tjenesteydelse drager fordel af tilskuddet, der ydes til tilskudsmodtageren. Dette vil sige, at tilskuddet skal udgøre en faktor ved fastsættelsen af den pris, der opkræves for tjenesteydelsen eller varen. Det er herved ikke nødvendigt, at tilskudsbeløbet nøjagtigt svarer til faldet i prisen på den vare eller den ydelse, men det er tilstrækkeligt, at der er et klart forhold mellem prisfaldet og tilskuddet.

Ydes tilskuddet som et generelt driftstilskud eller til flere opgaver, skal der således foretages en prøvelse af, om der for hver enkelt opgave foretages en særlig betaling, der nærmere kan fastsættes, eller om tilskuddet udbetales til samlet dækning af alle tilskudsmodtagerens driftsomkostninger. Er tilskuddet ydet til dækning af alle tilskudsmodtagerens driftsomkostninger, vil tilskuddet falde uden for momslovens anvendelsesområde, idet der ikke kan påvises nogen direkte og umiddelbar tilknytning til en bestemt momspligtig leverance fra tilskudsmodtagere.

Skattestyrelsen bemærker, at det af den fremlagte bevillingsskrivelse fremgår, at Spørger bevilges tilskuddet efter ansøgning til dækning af udgifter i forbindelse med gennemførelse af projekter til gavn for almenheden.

Der ydes tilskud til drift af sygdomsbekæmpende organisationer, dvs. til løn og øvrig drift, herunder anskaffelser, rejseudgifter m.v.

Af den fremlagte bevillingsskrivelse fremgår det, at der til tilskuddet alene er knyttet generelle betingelser om bl.a. udarbejdelse af regnskab og satserne for aflønning af personale.

Skattestyrelsen bemærker, at der ikke i bevillingsskrivelsen stilles krav om, at Spørger, som betingelse for at modtage tilskuddet, skal levere nærmere angivne momspligtige varer eller tjenesteydelser til hverken tilskudsgiver eller tredjemand.

Det er derfor efter en konkret vurdering Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om et generelt tilskud til dækning af Spørgers omkostninger i forbindelse Spørgers aktiviteter. Der ses således ikke at være nogen direkte og umiddelbar forbindelse mellem bestemte momspligtige leverancer fra Spørger og de modtagne tilskud fra tilskudsgiverne.

Skattestyrelsen henviser i denne forbindelse i øvrigt til Skatterådets afgørelse SKM2019.596.SR, hvor tilskud givet under tilsvarende vilkår heller ikke blev anset for omfattet af momsloven.

Den anden betingelse er dermed ikke opfyldt, og tilskuddet omfattes derfor ikke af momsloven og er derfor ikke momspligtige.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Ja".

Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at Spørger har fuld fradragsret for moms af udgifter i forbindelse med fremstilling af pjecer, som efterfølgende sælges til tredjemand mod opkrævning af moms.

Begrundelse

Skattestyrelsen bemærker, at Spørger oppebærer momspligtige indtægter i forbindelse med fremstilling og distribution af pjecer.

Videre bemærker Skattestyrelsen, at opdatering, trykning og distribuering af publikationer ligger inden for Spørgers vedtægtsmæssige formål, og omkostningerne til opdatering, trykning og distribuering af publikationer har derfor direkte og umiddelbar forbindelse til både Spørgers momsfritagne kontingenter og til Spørgers momspligtige indtægter i relation til publikationer, jf. besvarelsen af spørgsmål 3.

Omkostningerne hertil kan derfor ikke fradrages fuldt ud efter momslovens § 37, stk. 1, men derimod delvist efter momslovens § 38, stk. 1.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Momsloven § 3, stk. 1:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed. "

Momsloven § 4, stk. 1, 1. pkt.:

" Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. "

Momsloven § 27, stk. 1:

"Ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget, herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, men ikke indbefattet afgiften efter denne lov. Finder betaling helt eller delvis sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, udgør afgiftsgrundlaget 80 pct. af det modtagne beløb."

Momssystemdirektivet artikel 73:

"Ved levering af varer og ydelser, bortset fra de i artikel 74 til 77 omhandlede, omfatter afgiftsgrundlaget den samlede modværdi, som leverandøren modtager eller vil modtage af kunden eller tredjemand for de pågældende transaktioner, herunder tilskud, der er direkte forbundet med transaktionernes pris. "

Praksis

C-144/02, Kommissionen mod Tyskland

Tilskuddet skal for det første særligt være blevet betalt til den tilskudsmodtagende erhvervsdrivende mod, at denne har leveret en bestemt vare eller udført en bestemt tjenesteydelse. Det er kun i dette tilfælde, at tilskuddet kan anses for at være et vederlag ("modværdi") for levering af en vare eller udførelse af en tjenesteydelse, og at det dermed er momspligtigt. Det må navnlig være godtgjort, at den ret til at oppebære tilskuddet, som tilkommer modtageren, anerkendes, når denne har udført en momspligtig transaktion.

Desuden skal det undersøges, om køberne af varen eller aftagerne af tjenesteydelsen drager fordel af tilskuddet, der ydes tilskudsmodtageren. Dette kræver, at den pris, som køberen eller aftageren skal betale, fastsættes på en sådan måde, at den falder svarende til det tilskud, som er blevet ydet sælgeren af varen eller tjenesteyderen, og at tilskuddet således udgør en faktor ved fastsættelsen af den pris, som sælgeren eller tjenesteyderen forlanger. Det skal altså undersøges, om sælgeren eller tjenesteyderen, fordi den pågældende får udbetalt et tilskud, objektivt set kan sælge varen eller udføre tjenesteydelsen til en lavere pris end den, den pågældende ville være nødt til at kræve, hvis der ikke var ydet noget tilskud.  Det vederlag, tilskuddet måtte udgøre, må i det mindste kunne fastsættes. Det er ikke nødvendigt, at tilskudsbeløbet nøjagtigt svarer til faldet i prisen på den leverede vare eller udførte tjenesteydelse. Det er tilstrækkeligt, at der er et klart forhold mellem prisfaldet og tilskuddet, som kan være et samlet beløb.

C-184/00, Office des produits wallons

Sjette direktivs artikel 11, punkt A, nu momssystemdirektivets artikel 73, tager sigte på situationer, hvor tre parter er involveret, nemlig den myndighed, der yder tilskuddet, den organisation, der modtager det, og køberen af den vare eller aftageren af den tjenesteydelse, der er leveret eller udført af den tilskudsmodtagende organisation.

For at tilskuddet kan anses for at være direkte forbundet med transaktionernes pris i sjette direktivs artikel 11, punkt A's forstand, skal tilskuddet endvidere særligt være blevet betalt til den tilskudsmodtagende organisation mod, at den leverede en bestemt vare eller udførte en bestemt tjenesteydelse. Det påhviler således den forelæggende ret at tage stilling til, om der består en direkte forbindelse mellem tilskuddet og den pågældende vare eller tjenesteydelse. Dette indebærer i første omgang en undersøgelse af, om køberne af varen eller aftagerne af tjenesteydelsen drager fordel af tilskuddet, der ydes tilskudsmodtageren. Dette kræver, at den pris, som køberen eller aftageren skal betale, fastsættes på en sådan måde, at den falder svarende til det tilskud, som er blevet ydet sælgeren af varen eller tjenesteyderen, og at tilskuddet således udgør en faktor ved fastsættelsen af den pris, der forlanges af sælgeren eller tjenesteyderen. Retten må undersøge, om sælgeren eller tjenesteyderen, fordi den pågældende får udbetalt et tilskud, objektivt set kan sælge varen eller udføre tjenesteydelsen til en lavere pris end den, den pågældende ville være nødt til at kræve, hvis der ikke var ydet noget tilskud.

SKM2019.596.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at der var tale om momspligtige tilskud, idet de ikke udgjorde vederlag for en leverance, jf. momsloven § 27, stk. 1.

Skatterådet bekræftede dog, at tilskuddene ikke påvirkede Spørgers fradragsret, da Spørgers aktiviteter måtte anses som én integreret aktivitet, der måtte karakteriseres som økonomisk virksomhed.

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Af momslovens § 37, stk. 1, fremgår følgende:

"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6."

Af momslovens § 38, stk. 1, fremgår følgende:

"For varer og ydelser, som en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a anvender både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til andre formål i virksomheden, kan der foretages fradrag for den del af afgiften, der forholdsmæssigt svarer til omsætningen i den registreringspligtige del af virksomheden. Ved opgørelse af omsætningen ses bort fra omsætningsbeløb, der vedrører levering af investeringsgoder, som har været benyttet i virksomheden. Som investeringsgoder anses maskiner, inventar og andre driftsmidler og ydelser, jf. § 43, stk. 2, nr. 1 og 4, hvis salgspris ekskl. afgiften efter denne lov overstiger 100.000 kr. Der ses endvidere bort fra omsætningsbeløb, som vedrører bitransaktioner vedrørende fast ejendom, og omsætningsbeløb, som hidrører fra passiv kapitalanbringelse, herunder enkeltstående udlån mellem moder- og datterselskaber og mellem søsterselskaber, samt renteindtægter fra købekontrakter og kreditkøbsaftaler, som er indgået i forbindelse med virksomhedens salg og udlejning af egne varer."

Af momslovens § 38, stk. 2, fremgår følgende:

"For varer og ydelser, som af en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a benyttes både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til virksomheden uvedkommende formål, kan der udelukkende foretages fradrag for den del af afgiften, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed."

Praksis

C-4/94, Blp Group

Artikel 17, stk. 5 i 6. momsdirektiv opstiller reglerne for fradragsretten med hensyn til tilfælde, hvor momsen vedrører goder eller tjenesteydelser, som af en afgiftspligtig person »benyttes såvel til transaktioner, der giver ret til fradrag i medfør af stk. 2 og 3, som til transaktioner, der ikke giver ret til fradrag ...«. I denne bestemmelse viser brugen af udtrykket »benyttes til«, at fradragsretten efter stk. 2 forudsætter, at de omhandlede goder eller tjenesteydelser har en direkte og umiddelbar tilknytning til de afgiftspligtige transaktioner, og at det endelige mål, som den afgiftspligtige søger at opnå, er uden betydning.

C-98/98, Midland Bank

Det tilkommer den nationale domstol at anvende kriteriet vedrørende den direkte og umiddelbare forbindelse på de faktiske omstændigheder i hver enkelt sag, som indbringes for den. En afgiftspligtig person, der såvel udfører transaktioner, der giver ret til fradrag, og transaktioner, der ikke giver ret hertil, kan fratrække den moms, der er betalt af de goder eller tjenesteydelser, han har erhvervet, såfremt de har en direkte og umiddelbar forbindelse med de udgående transaktioner, hvorved der ikke skal sondres efter, om stk. 2, stk. 3 eller stk. 5 i sjette direktivs artikel 17 finder anvendelse. Dog kan en sådan afgiftspligtig person ikke fradrage hele den moms, der er betalt af de indgående ydelser, såfremt disse ikke er blevet anvendt til at gennemføre en transaktion, der giver ret til fradrag, men i forbindelse med en virksomhed, der blot er en konsekvens af denne transaktion, medmindre den afgiftspligtige under henvisning til objektive forhold godtgør, at udgifterne til at erhverve disse ydelser udgør en del af de forskellige omkostningselementer, der indgår i prisen for den udgående transaktion.

C-29/08, AB SKF

Ifølge fast retspraksis er en direkte og umiddelbar tilknytning mellem en bestemt indgående transaktion og én eller flere udgående transaktioner, der giver ret til fradrag, principielt nødvendig, for at en afgiftspligtig person har ret til at fratrække den betalte indgående moms, og for at omfanget af denne ret kan fastlægges (jf. dom af 8.6.2000, sag C-98/98, Midland Bank, Sml. I, s. 4177, præmis 24, Abbey National-dommen, præmis 26, og Inverstrand-dommen, præmis 23).

C-126/14, Sveda

En afgiftspligtig person har ret til at fradrage indgående merværdiafgift for erhvervelse eller produktion af investeringsgoder med henblik på en påtænkt økonomisk virksomhed knyttet til fritidsturisme i landdistrikter, som dels er direkte beregnet til offentlighedens gratis anvendelse, dels kan være et middel til gennemførelse af afgiftspligtige transaktioner, hvis der er fastslået en direkte og umiddelbar tilknytning mellem de udgifter, der er knyttet til de indgående transaktioner, og en eller flere udgående transaktioner, der giver ret til fradrag, eller hele den afgiftspligtige persons økonomiske virksomhed, hvilket det påhviler den forelæggende ret at efterprøve på grundlag af objektive forhold.

C-316/18, University of Cambridge

En afgiftspligtig person, der både udøver momspligtig virksomhed og momsfritaget virksomhed, der investerer gaver og donationer, som den pågældende modtager, ved at placere dem i en fond, og som anvender de indtægter, som denne fond genererer, til at dække omkostningerne til vedkommendes virksomhed som helhed, ikke har ret til som en generalomkostning at fradrage den indgående moms på omkostninger knyttet til denne investering.

SKM2011.551.LSR

En forening, hvis formål var at arbejde for et stadigt snævrere samarbejde mellem de europæiske folk med dannelsen af et forenet demokratisk Europa, var fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 4, og lønsumsafgift efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1.

SKM2009.647.SR

Skatterådet bekræftede, at spørger havde delvis fradragsret for udgifter til opførelse og drift af historiske huse og for udgifter til anlæg og vedligeholdelse mv. af gangarealer, haveanlæg og legeområder mv. Svaret bygger på en konkret vurdering af forholdene i museet, hvorefter de afholdte udgifter anvendes blandet til museets momspligtige og momsfritagne aktiviteter.

SKM2019.596.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at der var tale om momspligtige tilskud, idet de ikke udgjorde vederlag for en leverance, jf. momsloven § 27, stk. 1.

Skatterådet bekræftede dog, at tilskuddene ikke påvirkede Spørgers fradragsret, da Spørgers aktiviteter måtte anses som én integreret aktivitet, der måtte karakteriseres som økonomisk virksomhed.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Der henvises til "Lovgrundlag" under spørgsmål 1.

Praksis

Der henvises til "Praksis" under spørgsmål 1.

Spørgsmål 4

Lovgrundlag

Der henvises til "Lovgrundlag" under spørgsmål 2.

Praksis

Der henvises til "Praksis" under spørgsmål 2.