Dato for udgivelse
31 Mar 2020 09:22
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
09 Oct 2019 09:03
SKM-nummer
SKM2020.139.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
18-0001686
Dokument type
Afgørelse
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Indberetning, regulering og efterangivelse
Emneord
Fagforening, AKFA-systemet, indberetninger, korrektion, pensionister, pension, fradrag, fagforeningskontingent
Resumé

Landsskatteretten pålagde en fagforening at undlade at indberette kontingentbetalinger, der ikke er fradragsberettigede efter ligningslovens § 13, henset til, at indberetningspligten i § 8 T i den daværende skattekontrollov kun omfatter fradragsberettigede kontingentbetalinger.

Reference(r)

Dagældende skattekontrollov

Ligningslovens § 13

Henvisning

Den Juridiske Vejledning, afsnit A.B.1.2.6


SKAT har pålagt klageren (H1) at ændre sine indberetninger til AKFA-systemet for kalenderåret 2016.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

H1 er en fagforening for danske […]. Det er et krav for at være medlem af fagforeningen, at man er uddannet eller er under uddannelse til […]. Fagforeningen har oplyst, at de har forhandlingsretten for medlemmer med hensyn til overenskomst.

SKATs afgørelse

SKAT har pålagt klageren at ændre sine indberetninger til AKFA-systemet for kalenderåret 2016.

SKAT har som følge af projekt vedrørende kontrol af indberetninger til AKFA-systemet tilfældigt udvalgt klageren til kontrol. SKAT har derfor bedt om at se H1s indberetninger, og har gennemgået delsystemet AKFA for kalenderåret 2016.

Resultatet er, at SKAT har pålagt foreningen at ændre foreningens indberetninger.

SKAT har i forbindelse med gennemgangen bemærkninger til følgende områder:

1.      Anvendelse af rettekoder.  

2.      Indberetning af kontingenter.  

3.      Frasortering af medlemmer. 

SKAT har pålagt foreningen følgende:

1. Anvendelse af rettekoder og efterreguleringer med opjusterede beløb

De faktiske forhold

Det fremgår af udtræk fra AKFA-systemet, at klageren kun i et enkelt tilfælde har anvendt rettekode 1.

I forbindelse med kontrollen har SKAT konstateret, at klageren udelukkende har foretaget indberetninger med indbetalte kontingenter.

Klagerens bemærkninger

Ved mødet den 30. maj 2017 oplyste klageren, at deres praksis har fulgt lovens ordlyd i ligningsloven § 13, og der derfor udelukkende er sket indberetninger af kontingenter, der allerede er betalt. Klageren har samtidig accepteret at anvende vejledningens retningslinjer, således at den ordinære indberetning bliver samtlige opkrævede beløb.

Klageren har ved mail den 30. november 2017 oplyst, at de er enige i punktet og tilretter deres indberetninger som foreslået.

Retsregler og praksis

Det følger af SKATs interne vejledning for indberetninger til AKFA-systemet version 1.1. pr. 14. oktober 2016 i afsnittet omkring rettekode at:

"Rettekode 0 angives for de ordinære indberetninger der skal omfatte samtlige opkrævede beløb i årets løb (også i en omlevering efter aftale med SKAT). 

Rettekode 1 angives, såfremt indberetningen er en korrektion til en tidligere godkendt indberetning. Denne kode anvendes fx, såfremt medlemmet ikke har betalt det fulde opkrævede beløb.

Rettekode 2 angives, såfremt indberetningen er en rettelse til en tidligere indberetning, der er afvist på fejlliste fra SKAT, jf. afsnittet: "Fejllister, fejlrettelse og omlevering". "

SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT pålægger klageren at anvende rettekoder korrekt.

Endelig afgørelse

SKAT har modtaget klagerens bemærkninger, hvori de har accepteret at tilrette deres indberetninger ud fra tidligere udsendte forslag.

SKAT har derfor pålagt klageren at foretage korrektion af deres indberetninger indenfor 30 dage fra modtagelse af denne afgørelse.

2. Personer der udelukkende modtog pension

De faktiske forhold

Det blev ved det indledende møde oplyst af klageren, at der ikke blev foretaget indberetning af pensionister, da disse ikke har fradrag for deres kontingent.

Klageren oplyste samtidig, at personer, der af andre årsager gik på førtidspension, ikke burde fremgå af klagerens data, da disse aktivt ville melde sig ud ved overgang til førtidspension.

SKAT har i forbindelse med gennemgangen af klagerens indberetninger sammenholdt klagerens medlemsdatabase med indkomstregisteret. SKAT har undersøgt, om de pågældende modtog pension i 2016. SKAT har samtidig kontrolleret, om de modtog anden indkomst, der berettiger dem til fradrag for deres fagforeningskontingent trods pension.

SKAT har lavet et udtræk over de medlemmer, der udelukkende modtog folke- og førtidspension i hele 2016.

Klagerens bemærkninger

Klageren har ved mail den 30. november 2017 vedrørende punktet oplyst, at klageren er uenig i, at SKAT kan pålægge dem at tilrette indberetninger, som er baseret på information, som klageren ikke kan tilgå ud fra de almindelige medlemsoplysninger. En tilretning af skattefradrag som følge af SKATs informationer om medlemmernes faktiske indkomstforhold anser klageren således for et mellemværende mellem SKAT og borgeren.

Retsregler og praksis

Det følger af skattekontrolloven (SKL) § 8T og § 8U (lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013 med senere ændringer), at foreninger og a-kasser hvert år skal foretage indberetning til told- og skatteforvaltningen om de for det foregående kalenderår modtagne indbetalinger fra medlemmer, herunder oplysninger til identifikation med CPR-nummer af den enkelte indbetaler.

Efter § 30 og § 31 i lov om arbejdsløshedsforsikring (lovbekendtgørelse nr. 832 af 7. juli 201, nu LBK nr. 784 af 21. juni 2017), fremgår det, at der ved en arbejdsløshedskasse forstås en forening af personer, der har sluttet sig sammen alene med det formål at sikre sig økonomisk bistand i tilfælde af ledighed og at administrere andre ordninger, som ifølge lovgivning er henlagt til kasserne. Arbejdsløshedskassen skal samtidig være anerkendt af Beskæftigelsesministeren.

Efter ligningsloven (LL) § 13, stk. 1 (lovbekendtgørelse nr. 1081 af 7. september 2015 nu LBK nr. 1162 af 1. september 2016 med senere ændringer), skal foreningen have til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som den skattepligtige tilhører, for at den skattepligtige opnår fradrag for sit kontingent.

Loven definerer ikke, hvad man skal forstå ved at "varetage de økonomiske interesser", men efter praksis forstås, at foreningerne skal indgå, faktisk indgår, eller medvirker til at indgå, såvel kollektive, som enkeltstående aftaler om løn- og arbejdsvilkår.

Se SKM2016.618.ØLR. Afgørelsen vedrører indberetningspligt efter SKL § 8 T for medlemmer, som er pensionerede. Østre Landsret fastslår, at LL § 13 og SKL § 8 T, på baggrund af deres indbyrdes sammenhæng må forstås således, at alene kontingentindbetalinger, der er fradragsberettigede efter LL § 13, er omfattet af indberetningspligten.

Om fradragsretten er anført, at fradragsretten er betinget af, at fagforeningen har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som den skattepligtige tilhører.

Fradragsretten er ifølge forarbejderne til LL § 13 og SKL § 8 T knyttet til, at udgiften er afholdt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtiges løbende indkomst.

Landsretten udtalte, at pensionsforholdene for H1's medlemmer endeligt var fastlagt ved pensioneringen, hvorfor medlemskabet ikke havde den fornødne sammenhæng med de pågældendes løbende indkomst. De pågældende medlemmer kunne endvidere ikke i relation til ligningslovens § 13 siges at tilhøre en erhvervsgruppe.

Kontingentbetaling fra en pensionist er således ikke omfattet af fradragsretten, hvis pensionsforholdene er endeligt fastlagt ved medlemmets pensionering, jf. ovenstående Østre Landsretsdom, som er stadfæstet af Højesteret den 26. april 2017 og trykt som SKM2017.327.HR.

SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT har i forbindelse med SKATs kontrol konstateret, at klageren har foretaget indberetninger på 614 personer, der udelukkende har modtaget folke- eller førtidspension i 2016.

Disse personer har ikke fradragsret ifølge SKM2017.327.HR, og burde være frasorteret i forbindelse med indberetningen.

SKAT har pålagt klageren at korrigere indberetningerne for de pågældende personer.

Endelig afgørelse

I henhold til gældende praksis har klageren pligt til at undlade indberetning af medlemmer, hvis kontingent til fagforeningen ikke er fradragsberettiget.

SKAT fastholder forslaget og pålægger klageren at foretage korrektion af H1s indberetninger indenfor 30 dage fra modtagelsen af denne afgørelse.

3. Personer på bilag 103 - personer der er indberettet i AKFA, men som ikke er i rådata

De faktiske forhold

SKAT har konstateret, at der er fem personer, som ikke fremgår af klagerens rådata, men som er blevet indberettet til AKFA-systemet. SKAT har fremsendt listen til klageren for at få afklaret uoverensstemmelsen.

Klagerens bemærkninger

Klageren har ved mail fremsendt d. 24. august 2017 oplyst, at medlemmerne er indberettet manuelt.

Klageren har ved mail den 30. november 2017, oplyst at klageren er enig i punktet og tilretter deres indberetninger som foreslået.

Retsregler og praksis

Det følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, sammenholdt med § 4, stk. 1, at omkostninger, der i løbet af året er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten for det pågældende år, er fradragsberettigede i indkomståret.

Af ligningslovens § 13, stk. 1, 1. pkt. fremgår det at:

"Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages udgifter til kontingenter til arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, hvortil den skattepligtige hører."

Der følger af skattekontrollovens § 8 T, stk. 1, 1. pkt. at:

"Faglige foreninger som nævnt i ligningslovens § 13 skal til brug for skatteligningen hvert år foretage indberetning til told- og skatteforvaltningen om de for det foregående kalenderår modtagne indbetalinger fra medlemmer, herunder oplysninger til identifikation med CPR-nummer af den enkelte indbetaler."

Den juridiske vejledning - C.A.4.3.1.3 Fagforeningskontingent og arbejdsløshedsforsikring.

SKATs bemærkninger og begrundelse

Som det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, sammenholdt med § 4, stk. 1, skal omkostninger i løbet af året være afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten for det pågældende år for at være fradragsberettiget i indkomståret.

Det fremgår af klagerens oplysninger, at to af indberetningerne vedrører kontingentindbetalinger, der vedrører indkomståret 2015, hvorfor SKAT pålægger klageren at korrigere indberetningerne til 2015. SKAT har ingen bemærkninger til de resterende tre indberetninger.

Endelig afgørelse

SKAT har modtaget klagerens bemærkninger, hvori klageren har accepteret at tilrette deres indberetninger ud fra tidligere udsendte forslag.

SKAT pålægger derfor klageren at foretage korrektion af deres indberetninger indenfor 30 dage fra modtagelse af denne afgørelse.

4. Personer på bilag 104 - personer i rådata der ikke er indberettet til AKFA

De faktiske forhold

SKAT har i forbindelse med kontrol af klagerens rådata kunnet konstatere, at der er 50 personer, som fremgår af klagerens rådata, men som ikke er blevet indberettet til AKFA-systemet. SKAT har fremsendt en liste til klageren over de pågældende personer for at få en forklaring fra klageren.

Klagerens bemærkninger

Klageren har pr. mail fremsendt den 24. august 2017 oplyst, at personerne på bilaget er bosiddende i udlandet eller indmeldt i slutningen af året.

Klageren har på mødet den 7. september 2017 oplyst, at medlemmer med kontingenter på under 200 kr. ikke opkræves dette beløb som følge af en minimum opkrævningsgrænse hos klageren og dermed ikke er blevet indberettet.

Klageren har ved mail den 30. november 2017 oplyst, at de er enige i punktet og tilretter deres indberetninger som foreslået.

Retsregler og praksis

Det følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, sammenholdt med § 4, stk. 1, at omkostninger, der i løbet af året er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten for det pågældende år, er fradragsberettigede i indkomståret.

Af ligningslovens § 13, stk. 1, 1. pkt. fremgår det, at:

"Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages udgifter til kontingenter til arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, hvortil den skattepligtige hører."

Der følger af skattekontrollovens § 8 T, stk. 1, 1. pkt., at:

"Faglige foreninger som nævnt i ligningslovens § 13 skal til brug for skatteligningen hvert år foretage indberetning til told- og skatteforvaltningen om de for det foregående kalenderår modtagne indbetalinger fra medlemmer, herunder oplysninger til identifikation med CPR-nummer af den enkelte indbetaler."

Den juridiske vejledning - C.A.4.3.1.3 Fagforeningskontingent og arbejdsløshedsforsikring.

Det følger af SKATs interne vejledning for indberetninger til AKFA-systemet version 1.1. pr. 14. oktober 2016 omkring beløbsoplysninger, at:

"De indberetningspligtige skal alene indberette de kontingenter og bidrag, der vedrører det foregående kalenderår, såvel forfaldne som betalte bidrag. Kontingenter og bidrag, der er forfaldne ved årets udgang, men endnu ikke er betalt, indberettes altså på samme måde som de betalte kontingenter."

SKATs bemærkninger og begrundelse

Det følger af SKATs oplysninger, at medlemmerne rent faktisk har været forpligtiget til at indbetale kontingenterne, men at disse først efterfølgende år bliver opkrævet beløbet, så snart deres samlede opkrævning overstiger 200 kr. Dette er en praktisk foranstaltning for fagforeningen, men giver en skævvridning i forhold til medlemmets fradrag, da medlemmet egentlig er retligt forpligtiget til at betale for kontingentet, men først får sit fradrag for kontingentet i forbindelse med indberetningen for året efter.

Det følger samtidig af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, sammenholdt med § 4, stk. 1, at omkostninger, der i løbet af året er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten for det pågældende år, er fradragsberettigede i indkomståret.

SKAT pålægger klageren at foretage indberetning af de pågældende medlemmer med rettekode 0.

Såfremt medlemmerne endnu ikke har betalt kontingentet, skal klageren korrigere den manglende betaling med rettekode 1.

Endelig afgørelse

SKAT har modtaget klagerens bemærkninger, hvori de har accepteret at tilrette deres indberetninger ud fra tidligere udsendte forslag.

SKAT pålægger derfor klageren at foretage korrektion af deres indberetninger indenfor 30 dage fra modtagelse af denne afgørelse.

5. Personer på bilag 106 - Personer med sporadisk indkomst

De faktiske forhold

SKAT har ved gennemgangen af klagerens data konstateret, at der er personer, som udelukkende arbejder periodisk, men i øvrigt i årets løb ikke modtager indkomst, der berettiger dem til fradrag for indbetalinger til fagforening eller a-kasse, som f.eks. dagpenge eller efterløn.

SKAT har tidligere sendt en oversigt til klageren for at få afklaret de pågældende medlemmers opkrævningsperiode.

Klagerens bemærkninger

Klageren har ved mail den 30. november 2017 vedrørende punktet oplyst, at foreningen er uenig i, at SKAT kan pålægge klageren at tilrette indberetninger, som er baseret på information, som foreningen ikke kan tilgå ud fra de almindelige medlemsoplysninger. En tilretning af skattefradrag som følge af SKATs informationer om medlemmernes faktiske indkomstforhold anser klageren således for et mellemværende mellem SKAT og borgeren.

Retsregler og praksis

Det følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, sammenholdt med § 4, stk. 1, at omkostninger, der i løbet af året er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten for det pågældende år, er fradragsberettigede i indkomståret.

Yderligere retsregler forefindes under punkt 1 ovenfor.

Den juridiske vejledning - C.A.4.3.1.3.

Det følger af LSRM 1959.67 LSR, at en skatteyder, som ikke er aktivt erhvervsbeskæftiget, ikke afskærer den pågældende fra retten til at fradrage fagforeningskontingent. Skatteydere, hvis indtægt udelukkende består i arbejdsløshedsunderstøttelse eller efterløn, anses for berettiget til at fratrække fagforeningskontingent.

SKATs bemærkninger og begrundelse

Som det følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, sammenholdt med § 4, stk. 1, skal omkostninger i løbet af året være afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten for det pågældende år for at være fradragsberettiget i indkomståret.

Personer, der kun arbejder i januar eller december, er ikke berettiget til fradrag for kontingentindbetalinger i hele året, men udelukkende for de pågældende måneder, såfremt de i øvrigt ikke er berettiget til fradrag f.eks. på grund af modtagelse [af] dagpenge eller efterløn.

SKAT har taget et tilfældigt udpluk af personerne ud fra klagerens tilbagemeldte opkrævningsperioder. Ud fra disse tilfældigt udvalgte ti personer var der fejl i otte.

Disse personer bør reguleres således, at de udelukkende får fradrag for deres kontingentindbetalinger for de pågældende perioder, hvor de rent faktisk er i arbejde.

SKAT pålægger klageren at føre kontrol med medlemmer, som ikke er berettiget til fradrag, fordi de arbejder på tilfældig basis.

Endelig afgørelse

I henhold til gældende praksis har klageren pligt til at korrigere indberetningerne for medlemmer, hvis kontingent til fagforeningen ikke er fradragsberettiget.

SKAT fastholder forslaget og pålægger klageren at foretage korrektion af foreningens indberetninger indenfor 30 dage fra modtagelse af denne afgørelse.

6. Selvstændigt erhvervsdrivende

De faktiske forhold

SKAT har i forbindelse med gennemgangen af klagerens indberetninger sammenholdt klagerens medlemsdatabase med indkomstregisteret. SKAT har undersøgt, om klagerens medlemmer er selvstændigt erhvervsdrivende. SKAT har samtidig kontrolleret, om de modtager anden indkomst, der berettiger dem til fradrag for deres fagforeningskontingent.

Klagerens bemærkninger

Klageren har ved mail den 30. november 2017 vedrørende punktet oplyst, at klageren er uenig i, at SKAT kan pålægge dem at tilrette indberetninger, som er baseret på information, som klageren ikke kan tilgå ud fra de almindelige medlemsoplysninger. En tilretning af skattefradrag som følge af SKATs informationer om medlemmernes faktiske indkomstforhold anser klageren således for et mellemværende mellem SKAT og borgeren.

Retsregler og praksis

Den juridiske vejledning 2016-1, C.C.2.2.2.10: Udgifter til kontingenter i selvstændig erhvervsvirksomhed mv.:

"… En selvstændigt erhvervsdrivende kan i forbindelse med indkomstopgørelsen fratrække udgifter til kontingenter, som er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Se SL [statsskatteloven] § 6, stk. 1, litra a.


Der skal derfor være en nær sammenhæng mellem de afholdte kontingentudgifter og virksomhedens drift.

Det skal i hvert enkelt tilfælde konkret undersøges, hvilke ydelser det enkelte kontingent dækker, for at kunne vurdere, om kontingentudgiften er en fradragsberettiget driftsudgift efter SL § 6, stk. 1, litra a, eller om der er tale om en etableringsudgift, anden formueudgift, privatudgift eller lignende, som ikke kan trækkes fra ved opgørelsen af indkomsten. Se SL § 6 in fine.

Uden for dette afsnit falder kontingenter, som selvstændigt erhvervsdrivende betaler til faglige foreninger og andre faglige sammenslutninger, selv om statsskattelovens driftsbegreb også der spiller en overordnet rolle."

Selvstændigt erhvervsdrivende kan fratrække udgifter til kontingent til arbejdsgiverforeninger og andre faglige sammenslutninger, som dog skal opfylde en række betingelser for at medlemmerne kan få fradrag, bl.a. skal foreningen som hovedformål varetage medlemmernes fagligt økonomiske interesser.

Hvis foreningen ikke direkte varetager den selvstændiges økonomiske interesser, selv om den behandler faglige emner, nægtes udgiften til kontingent fradragsret efter LL § 13, stk. 1.

SKATs bemærkninger og begrundelse

Som det følger af Den juridiske vejledning, C.C.2.2.2.10, skal klageren varetage medlemmernes økonomiske interesse, for at der er fradrag for kontingentindbetalingerne til fagforeningen.

Det fremgår ikke af SKATs oplysninger, at klageren varetager de selvstændigt erhvervsdrivendes økonomiske interesser.

Det fremgår af SKATs udsøgning, at der er 38 af klagerens medlemmer, som er selvstændigt erhvervsdrivende, uden anden indkomst som i øvrigt berettiger dem til fradrag, som er medlem af fagforeningen.

SKAT fastholder derfor at pålægge klageren at slette (korrigere) indberetningerne på de pågældende personer.

Endelig afgørelse

I henhold til gældende praksis har klageren pligt til at korrigere indberetningerne af medlemmer, hvis kontingent til fagforeningen ikke er fradragsberettiget.

SKAT fastholder forslaget og pålægger klageren at foretage korrektion af klagerens indberetninger indenfor 30 dage fra modtagelse af denne afgørelse.

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at SKATs afgørelse ændres, da SKAT ikke har hjemmel, hverken i loven eller retspraksis, til at pålægge klageren at undersøge og forholde sig til medlemmernes individuelle fradragsret; dét må SKAT derimod sørge for, at indberetningssystemet kan håndtere.

SKAT lægger i sin afgørelse særligt vægt på Højesterets afgørelse af 26. april 2017 (sag 255/2016).

I afgørelsen kom Højesteret efter klagerens opfattelse imidlertid frem til følgende uheldige fejlkonklusion:

Det er et hovedspørgsmål under sagen, om [fagforeningen] efter skattekontrollovens § 8 T skal indberette kontingentindbetalinger fra samtlige medlemmer til SKAT, eller om [fagforeningen] efter bestemmelsen har pligt til at undlade at indberette kontingentindbetalinger, der ikke er fradragsberettiget efter ligningslovens § 13 for de pågældende medlemmer.

Af de grunde, som landsretten har anført, tiltræder Højesteret, at skattekontrollovens § 8 T må forstås på den måde, at indberetningspligten kun omfatter kontingentindbetalinger, der er fradragsberettiget efter ligningslovens § 13, og at vedkommende faglige forening derfor har pligt til at undlade at foretage indberetning af indbetalinger, der ikke er fradragsberettiget efter denne bestemmelse. (Klagerens fremhævelse)

Det er klagerens opfattelse, at bestemmelsen i Skattekontrollovens § 8 T er en pligtbestemmelse, som forpligter fagforeningen til at indberette medlemmernes samlede kontingentindbetalinger til SKAT.

Bekendtgørelse nr. 890 af 10. juli 2015 om indberetningspligter m.v. efter skattekontrolloven § 39 præciserer imidlertid, at indberetningspligten alene omfatter kontingentindbetalinger, som tillige er fradragsberettigede efter ligningslovens § 13, stk. 1.

Derimod kan det ikke udledes af retsreglerne, at der er noget forbud mod at indberette ikke-fradragsberettigede kontingentindbetalinger til SKAT. Da der ikke findes noget forbud, vil sådanne indberetninger rent logisk heller ikke kunne sanktioneres.

Klageren anerkender imidlertid, at Højesteret i den omhandlede afgørelse har udtalt sig specifikt om spørgsmålet, og at dommen derfor har retsvirkning efter sin ordlyd, upåagtet at den efter klagerens vurdering er uforenelig med gældende lov, sådan som loven er vedtaget af Folketinget.

Hvad kan egentlig udledes af Højesterets afgørelse?

Højesteret konkluderer i dommen, at en "faglig forening har pligt til at undlade at foretage indberetning af indbetalinger, der ikke er fradragsberettiget" efter ligningslovens § 13. Højesteret udtaler sig derimod ikke om, hvordan fagforeningen skal opfylde pligten til at undlade indberetning.

Højesteret er for så vidt heller ikke blevet spurgt om dette; det valgte Skatteministeriet nemlig ikke at spørge om:

- Dommen pålægger da heller ikke fagforeningen nogen undersøgelsespligt eller lign., men udleder blot en "undladepligt" for fagforeningen af lovgivningen.

- Der er - efter klagerens opfattelse - heller ikke hjemmel i Skattekontrolloven for skattemyndigheden til at pålægge fagforeningen en sådan (udvidet) undersøgelsespligt.

- Hertil kommer, at oplysninger om fagforeningsmedlemmernes personlige skatteretlige mulighed for - eller rettere mangel på - at få et ligningsmæssigt fradrag for deres medlemskontingent efter alt at dømme er udtryk for sådanne personlige data, som en fagforening slet ikke har lov til at behandle, jf. herved Persondataloven, medmindre der er hjemmel hertil i lovgivningen i øvrigt.

Idet Skatteministeriet ikke har nedlagt påstand om, at fagforeningen skulle have en sådan undersøgelsespligt, og da Højesteret ikke udtaler sig obiter dictum herom, er det klagerens opfattelse, at dommens resultat skal forstås som følger:

- For så vidt angår den praktiske gennemførelse (realisering) af domsresultatet, må dommen fortolkes indskrænkende til fordel for fagforeningen, og klageren opponerer derfor mod SKATs "løsningsforslag" (pålæg)

  • Skattestyrelsen bedes derfor udlægge dommen således, at det er SKAT selv, der skal facilitere et indberetningssystem, som kan rumme og dermed håndtere domsresultatet.
  • Dette vil tillige harmonere med den forvaltningsretlige grundsætning om proportionalitet i forvaltningens afgørelser, der som bekendt indebærer, at det offentlige altid skal vælge den for (her:) fagforeningen mindst bebyrdende foranstaltning til opfyldelse af et givent formål.

- Eftersom SKAT i forvejen ligger inde med alle relevante oplysninger i SKATs eget AKFA-register, må SKAT derfor kunne indrette indberetningssystemet således, at en indberetning af en kontingentbetaling automatisk vil blive afvist helt eller delvist (dvs. nulstillet eller reduceret) af systemet, såfremt den skattepligtige person (fagforeningsmedlemmet) ikke har den fornødne fradragsret, jf. AKFA-registeret.

- Hertil kommer det ovenfor anførte om forholdet til persondataretten, at oplysninger om fagforeningsmedlemmers personlige fradragsmuligheder er udtryk for sådanne personlige data, som en fagforening slet ikke har lov til at behandle, uden at det er hjemlet i loven.

Hvad er det så egentlig, SKAT beder H1 om?

SKATs "løsningsmodel" indebærer for en umiddelbar betragtning et pålæg om egentlig samkøring i kontroløjemed i form af samkøring af registrerede indbetalinger til skatteindberetning og oplysningerne i AKFA-registeret.

Herom skriver Datatilsynet følgende på sin hjemmeside:

"Samkøring i kontroløjemed

Myndighedernes muligheder for at kontrollere dig ved hjælp af samkøring

Ved samkøring i kontroløjemed forstås først og fremmest myndigheders samkøring/sammenstilling af oplysninger fra forskellige registre.

Formålet kan være at afsløre, om en person har modtaget en ydelse, som vedkommende ikke er berettiget til, f.eks. socialt bedrageri.

Formålet kan også være at afsløre ulovlige bopælsforhold eller i øvrigt at kontrollere de oplysninger, som borgeren har afgivet.

Lovhjemmel og forudgående information

Sådanne samkøringer anses for acceptable under forudsætning af:

  • At de er vedtaget af Folketinget, det vil sige, der er en lovhjemmel, og
  • At de berørte personer på forhånd informeres om, at kontrollen kan blive gennemført.

Anmeldelse til Datatilsynet

Samkøringer i kontroløjemed er en type behandling, der skal anmeldes til Datatilsynet, der skal afgive en udtalelse, før behandlingen kan startes.

(…)"

Det er udelukkende offentlige myndigheder, herunder SKAT, der må foretage samkøringer, og det kun såfremt betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt, herunder betingelsen om anmeldelse til Datatilsynet efter persondatalovens § 45, stk. 1, nr. 4.

Datatilsynets praksis om samkøring

Offentlige myndigheders samkøring af registre i kontroløjemed, navnlig i forbindelse med udbetaling af offentlige ydelser, skal efter Datatilsynets praksis følge de retningslinjer, der fremgår af en tilkendegivelse fra Retsudvalgets flertal i betænkningen over forslaget til L 1991 346 (lov om offentlige myndigheders registre).

Dette indebærer først og fremmest et krav om, at en sådan samkøring skal ske på et klart og utvetydigt retsgrundlag, hvilket i praksis vil sige på grundlag af direkte lovhjemmel, og at de berørte personer har fået meddelelse om kontrollen, inden de afgiver oplysninger til myndigheden.

Kravet om forudgående besked støttes nu tillige af persondatalovens § 5, stk. 1, om god databehandlingsskik.

  • Klageren har altså slet ikke lov til at samkøre registre og kan derfor ikke lovligt imødekomme SKATs pålæg.

Hvordan kan klageren imødekomme SKATs ønsker til indberetninger?

For at leve op til SKATs ønske om, at klageren alene indberetter fradragsberettigede kontingenter, har klageren taget følgende initiativer:

  • I den løbende kontakt med medlemmerne sikrer klageren så vidt muligt korrekt registrering af kontingenttype - også i forhold til fradragsret:

-        Aktive […]

-        Studerende

-        Dimittender

-        Under videreuddannelse med SU

-        Beskæftiget max 12 timer om ugen i gennemsnit

-        Fleksjob (bevilget efter 1. januar 2013)

-        Dagpenge (fx barsel, ledighedsydelse og sygdom)

-        Seniorer

-        Passive medlemmer

  • Klageren overfører systematisk medlemmerne til seniormedlemskab uden fradragsret, når medlemmer fylder 65. Alderen vil ændre sig i takt med, at pensionsalderen ændrer sig.
  • Klageren informerer derudover om fradragsret på H1s hjemmeside.

Skattekontrolloven ophæves snart

Med virkning fra 1. januar 2019 ophæves Skattekontrolloven og i stedet træder Skatteindberetningsloven i kraft; det indebærer så, at § 8 T bliver erstattet af ny § 31:

"§ 31. Faglige foreninger som nævnt i ligningslovens § 13 skal hvert år indberette til told- og skatteforvaltningen om de indbetalinger, der er modtaget fra medlemmer i det forudgående kalenderår, og som er fradragsberettigede efter ligningslovens § 13, stk. 1, herunder oplysninger til identifikation af den enkelte indbetaler. Det enkelte foreningsmedlem kan inden kalenderårets udgang pålægge foreningen ikke at foretage indberetning efter 1. pkt.

Stk. 2. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om indberetningen. (Klagerens fremhævelse)."

Det følger af den gældende bekendtgørelse om indberetningspligter m.v. efter skattekontrolloven (890/2015), jf. herved skattekontrollovens § 8T, stk. 3, at:

"§ 39. Indberetningspligten efter skattekontrollovens § 8 T omfatter alene kontingenter, der er fradragsberettiget efter ligningslovens § 13, stk. 1.

Stk. 2. Anvender foreningen en del af kontingentet på en sådan måde, at medlemmet kan vælge at fradrage kontingentet efter personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1, indberettes denne del af kontingentet særskilt.

Stk. 3. Anvendes en del af kontingentet til præmie til en gruppelivsforsikring som nævnt i pensionsbeskatningslovens § 56, stk. 4, oplyses dette i indberetningen."

Ny skatteindberetningslov

Bekendtgørelsens § 39, stk. 1, bliver altså skrevet direkte ind i Skatteindberetningslovens § 31, stk. 1, med virkning for skatteåret 2018.

Fra bemærkningerne til lovforslaget til Skatteindberetningsloven (2017/1 LFS 14) som fremsat den 4. oktober 2017:

"Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser

(…)

Til § 31

Efter forslagets § 31, stk. 1, 1. pkt., skal faglige foreninger som nævnt i ligningslovens § 13 hvert år indberette til SKAT om de indbetalinger, der er modtaget fra medlemmer i det forudgående kalenderår, og som er fradragsberettigede efter ligningslovens § 13, stk. 1, herunder oplysninger til identifikation af den enkelte indbetaler. Det enkelte foreningsmedlem kan inden kalenderårets udgang pålægge foreningen ikke at foretage indberetning efter 1. pkt.

Bestemmelsen indebærer, at de faglige foreninger, der er nævnt i ligningslovens § 13, vil have pligt til hvert år at indberette til SKAT om de indbetalinger, der er modtaget fra medlemmer for det forudgående kalenderår.

Ligningslovens § 13 nævner arbejdsgiverforeninger, faglige foreninger og andre faglige sammenslutninger, der har til formål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som den skattepligtige tilhører.

Det fremgår af § 39, stk. 1, i bekendtgørelse nr. 890 af 10. juli 2015 om indberetningspligter m.v. efter skattekontrolloven, at indberetningspligten alene omfatter kontingenter, der er fradragsberettigede efter ligningslovens § 13, stk. 1. Eventuelle ikke fradragsberettigede indbetalinger fra medlemmerne til foreningerne omfattes ikke. Dette foreslås indsat i lovteksten.

(…)"

Det er påfaldende, at Folketinget ikke har fundet det betimeligt - i lyset af den her omhandlede afgørelse fra Højesteret - at formulere en bestemmelse i den nye lov, som opsummerer Højesterets afgørelse, sådan at Højesterets fortolkning af loven fremover ville følge direkte af den nye lov; altså en bestemmelse om, at fagforeninger har pligt til at undlade at foretage indberetning af indbetalinger, der ikke er fradragsberettiget.

At Folketinget har undladt dette, og da afgørelsen i øvrigt ikke er refereret i bemærkningerne til lovforslaget, er domresultatet altså ikke blevet ophævet til lov, og det må derfor antages, at afgørelsen, når den nye lov træder i kraft, dermed mister sin normerende retsvirkning fremadrettet.

SKATs udtalelse på baggrund af klagen

Det er klagerens påstand, at SKAT ikke har hjemmel (i hverken lovgivning eller retspraksis) til at pålægge klageren at undersøge og forholde sig til medlemmernes individuelle fradragsret. Klageren har den opfattelse, at dommen afsagt af Højesteret den 26. april 2017 ikke er korrekt. Klageren fremfører de samme argumenter, som parten i domstolssagen fremførte i deres sag mod SKAT.

Klageren henviser i klagen til Højesterets afgørelse af 26. april 2017 (sag 255/2016), hvor det konkluderes:

"Det er et hovedspørgsmål under sagen, om H1 (fagforeningen) efter skattekontrollovens § 8 T skal indberette kontingentbetalinger fra samtlige medlemmer til SKAT, eller om H1 (fagforeningen) efter bestemmelsen har pligt til at undlade at indberette kontingentindbetalinger, der ikke er fradragsberettiget efter ligningslovens § 13 for de pågældende medlemmer.               

Af de grunde, som landsretten har anført, tiltræder Højesteret, at skattekontrollovens § 8 T må forstås på den måde, at indberetningspligten kun omfatter kontingentindbetalinger, der er fradragsberettiget efter ligningslovens § 13, og at vedkommende faglige forening derfor har pligt til at undlade at foretage indberetning af indbetalinger, der ikke er fradragsberettiget efter denne bestemmelse. " (SKATs understregning og tilføjelse).

På klagens side 1 fremgår det, at det er klagerens opfattelse, at bestemmelsen i skattekontrollovens § 8 T er en pligtbestemmelse, som forpligter fagforeningen til at indberette medlemmernes samlede kontingentbetalinger til SKAT.

Klageren fejlciterer i klagen ved gengivelsen af bekendtgørelse nr. 890:

"Jf. bekendtgørelse nr. 890 af 10. juli 2015 om indberetningspligter mv. efter skattekontrollovens § 39 er det imidlertid præciseret, at indberetningspligten alene omfatter kontingentbetalinger, som tillige er fradragsberettigede efter ligningslovens § 13, stk. 1."

Den korrekte ordlyd er (SKATs understregning):

"Jf. bekendtgørelse nr. 890 af 10. juli 2015 om indberetningspligter mv. efter skattekontrollovens § 39 er det imidlertid præciseret, at indberetningspligten efter skattekontrollovens § 8 T omfatter alene kontingentbetalinger, der er fradragsberettigede efter ligningslovens § 13, stk. 1."

Af Østre Landsrets dom afsagt den 10. oktober 2016 (SKM2016.618.ØLD) (SKM2017.327.HR) fremgår:

"Ligningslovens § 13 og skattekontrollovens § 8 T må på baggrund af deres indbyrdes sammenhæng og de ovenfor citerede forarbejder forstås således, at det alene er de kontingentindbetalinger, der er fradragsberettiget efter ligningslovens § 13, som er omfattet af indberetningspligten i § 8 T. Indberetningsbekendtgørelsens § 39, stk. 1, er i overensstemmelse hermed. Som indberetningspligtig efter ligningslovens § 8 T skal HK derfor sondre mellem fradragsberettigede og ikke-fradragsberettigede kontingentindbetalinger og alene indberette de fradragsberettigede indbetalinger til SKAT."

Ifølge klageren, er der intetsteds i lovgivningen givet noget forbud mod at indberette ikke-fradragsberettigede kontingentindbetalinger, hvorved Højesteret i sin konklusion ("faglig forening derfor har pligt til at undlade at foretage indberetning af indbetalinger, der ikke er fradragsberettiget"), fortolker loven bredere end vedtaget af Folketinget.

Det er SKATs vurdering og opfattelse, at Højesteret netop har anvendt lovens ord og Folketingets baggrund for loven i dommen, hvilket kan henføres til forslag til lov om ændring af skattekontrollen LFF1990-1191.2.110 samt den nye Skatteindberetningslov af Lov nr. 1536 af 19/12 2017 som jf. § 64 træder i kraft den 1/1 2019 fremgår af § 31 (Kap. 5 - Fagforeninger og arbejdsløshedskasser):

"Faglige foreninger som nævnt i ligningslovens § 13 skal hvert år indberette til told- og skatteforvaltningen om de indbetalinger, der er modtaget fra medlemmer i det forudgående kalenderår, og som er fradragsberettigede efter ligningslovens § 13, stk. 1…… ".

Af Folketingets bemærkninger til skatteindberetningslovens § 52 (Kap. 8 - Fællesbestemmelser og administrations- og kontrolbestemmelser) fremgår det:

"Efter de gældende regler i skattekontrollovens §§ 8 K og 10 D kan SKAT meddele den indberetningspligtige de oplysninger, der er nødvendige til opfyldelse af indberetningspligten efter en række af den gældende skattekontrollovs regler. De oplysninger, der tænkes på, er identifikationsoplysninger. Det foreslås, at denne mulighed ikke videreføres, da det vurderes, at den indberetningspligtige må være den nærmeste til at fremskaffe de nødvendige identifikationsoplysninger i forhold til at kunne opfylde sin indberetningspligt. Da SKAT ikke har den direkte kontakt til den, der skal indberettes om, vil der være en risiko for fejlidentifikation eller for, at SKAT ikke kan identificere den pågældende." (SKATs understregning).

Det er korrekt, at SKAT har forklaret på møder med fagforeningen, at der vil blive iværksat en undersøgelse af mulighederne for at hjælpe fagforeningerne, ved en præcisering af indkomstregisterlovens § 7, stk. 1 eller en mulighed for en form for læseadgang til felt 68 i SKATs systemer, som omhandler løn. SKAT har dog pointeret, at kontrolpligten ligger hos fagforeningen.

SKAT anerkender, at klageren faktisk gør noget for at undgå indberetninger af ikke fradragsberettiget kontingent til pensionister.

SKAT har i forbindelse med den gennemførte kontrol konstateret, at der stadig er fejl i indberetningerne. Det kræver en grundigere kontrol fra klagerens side for at nedbringe antallet af fejl.

AKFA systemet er ikke et univers, hvor SKATs data er samlet, men et indberetningssystem. SKAT har ikke data liggende i systemet til kontrol af de indkommende data.

Det er SKATs opfattelse, at både lovgivningen og retspraksis giver SKAT ret til at pålægge en fagforening, efter skattekontrollovens § 8 T (efter 1/1 2019 skatteindberetningslovens § 31), kun at foretage indberetning for det enkelte medlems fradragsberettigede del af kontingentet, jf. ligningslovens § 13, stk. 1.

SKAT fastholder derfor afgørelsen.

Landsskatterettens afgørelse

SKAT har ved den påklagede afgørelse pålagt klageren at foretage korrektion af indberetningerne for 2016, da klageren har pligt til at undlade at indberette, hvis kontingentet ikke er fradragsberettiget.

Af dagældende skattekontrollov, jf. lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013, § 8 T, om faglige foreninger, fremgår det:

"Faglige foreninger som nævnt i ligningslovens § 13 skal til brug for skatteligningen hvert år foretage indberetning til told- og skatteforvaltningen om de for det foregående kalenderår modtagne indbetalinger fra medlemmer, herunder oplysninger til identifikation med CPR-nummer af den enkelte indbetaler. (…)"

Det fremgår af ligningslovens § 13, at

"Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrages udgifter til kontingenter til arbejdsgiverforeninger, fagforeninger og andre faglige sammenslutninger, der har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, hvortil den skattepligtige hører (…)."

Det er derfor afgørende for at kunne anses indberetningspligtig til AKFA-systemet, at kontingenterne fra foreningens medlemmer er fradragsberettigede efter ligningslovens § 13, herunder, at foreningen har til hovedformål at varetage de økonomiske interesser for den erhvervsgruppe, som medlemmet tilhører.

Det fremgår af Højesterets afgørelse, offentliggjort ved SKM2017.327.HR, blandt andet:

"Det er et hovedspørgsmål under sagen, om H1 efter skattekontrollovens § 8 T skal indberette kontingentbetalinger fra samtlige medlemmer til SKAT, eller om H1 efter bestemmelsen har pligt til at undlade at indberette kontingentindbetalinger, der ikke er fradragsberettiget efter ligningslovens § 13 for de pågældende medlemmer.

Af de grunde, som landsretten har anført, tiltræder Højesteret, at skattekontrollovens § 8 T må forstås på den måde, at indberetningspligten kun omfatter kontingentindbetalinger, der er fradragsberettiget efter ligningslovens § 13, og at vedkommende faglige forening derfor har pligt til at undlade at foretage indberetning af indbetalinger, der ikke er fradragsberettiget efter denne bestemmelse.

Spørgsmålet er herefter, om kontingentindbetalinger til H1 fra pensionistmedlemmer, der har forladt arbejdsmarkedet på grund af alder, og som ikke er pensionerede tjenestemænd, er fradragsberettiget efter ligningslovens § 13.

Af de grunde, som landsretten har anført, tiltræder Højesteret, at kontingentindbetalinger fra disse pensionistmedlemmer ikke er fradragsberettiget efter ligningslovens § 13. SKAT har derfor været berettiget til at pålægge H1 at undlade at indberette de pågældende indbetalinger."

Under henvisning til SKM2017.327.HR er det med rette, at SKAT har pålagt klageren at undlade at indberette de kontingentindbetalinger, der ikke er fradragsberettigede efter ligningslovens § 13.

De af klageren anførte forhold anses ikke at kunne medføre et andet resultat.

SKATs afgørelse stadfæstes.