Dato for udgivelse
03 Jul 2020 10:32
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
23 Jun 2020 09:51
SKM-nummer
SKM2020.296.SR
Myndighed
Skatterådet
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
20-0295424
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Selskabsbeskatning
Emneord
Flytning til udlandet, ledelsens sæde, fast driftssted, dobbeltbeskatning, ophør af skattepligt
Resumé

I forbindelse med at en direktør og eneanpartshaver A i et dansk selskab flyttede til udlandet, ønskedes det afklaret, i hvilket omfang selskabet og direktøren fortsat var skattepligtige til Danmark.

Skatterådet bekræftede, at selskabet ville bevare den fulde skattepligt til Danmark, men at selskabets aktivitet efter A’s flytning ville blive anset for at udgøre et fast driftssted i udlandet. Selskabet kunne også anses for at have ledelsens sæde i udlandet.

Skatterådet bekræftede endvidere, at A’s fulde skattepligt fortsat ville anses for ophørt, når A udførte arbejde for selskabet fra sin bopæl i udlandet.

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at A ikke ville være begrænset skattepligtig til Danmark af løn og honorarer udbetalt af selskabet for arbejde udført fra udlandet, men efter den pågældende dobbeltbeskatningsoverenskomst ville Danmark ikke have beskatningsretten til disse indtægter.

Endelig kunne Skatterådet bekræfte, at A ikke ville være begrænset skattepligtig til Danmark af løn og honorarer udbetalt af andre danske eller udenlandske arbejdsgivere for arbejde udført i udlandet.

Hjemmel

Selskabsskatteloven
Kildeskatteloven

Reference(r)

Selskabsskattelovens § 1
Selskabsskattelovens § 8
Kildeskattelovens § 1
Kildeskattelovens § 2

Henvisning

Den juridiske vejledning 2020-1, afsnit C.D.1.1.1.2 

Henvisning

Den juridiske vejledning 2020-1, afsnit C.D.2.3.1.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2020-1, afsnit C.F.1.2.1.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2020-1, afsnit C.F.3.1.8.


Offentliggjort i redigeret form.

Spørgsmål

  1. Kan Skatterådet bekræfte, at anpartsselskabet H1 opretholder fuld skattepligt til Danmark ved direktør A’s ophold uden for Danmark?
  2. Kan Skatterådet bekræfte, at direktør A’s fulde skattepligt til Danmark fortsat er ophørt, når han udfører arbejde for H1 fra sin bopæl i Storbritannien?
  3. Kan Skatterådet bekræfte, at A ikke vil være skattepligtig til Danmark af løn og honorarer udbetalt af H1, for arbejde udført under ophold i Storbritannien?
  4. Kan Skatterådet bekræfte, at A ikke vil være skattepligtig til Danmark af løn og honorarer udbetalt af andre danske eller udenlandske arbejdsgivere, for arbejde udført under ophold i Storbritannien?

Svar

  1. Ja, se dog sagsfremstilling og begrundelse
  2. Ja
  3. Nej, se dog sagsfremstilling og begrundelse
  4. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

H1’ (Selskabet) hovedaktivitet er salg af grafisk arbejde på det danske marked, EU m.v.

Selskabet ejes 100 % af A, som også er direktør i selskabet og selskabets eneste ansatte. Det er udelukkende A’s arbejdsindsats, der danner grundlag for Selskabets aktivitet og omsætning.

A har i 2019 solgt sin lejlighed i Danmark, og har herefter taget fast ophold i England. Opholdet i England forventes at være tidsbegrænset i en periode på ca. 1-1½ år, men A forventer ikke at vende tilbage til Danmark.

Selskabet har adresse i Danmark hos A’s mor B, som også er direktør i selskabet. Det er også her, A typisk opholder sig, når han er i Danmark.

I henhold til Selskabets vedtægter tegnes Selskabet af én direktør, dvs. både A og B kan tegne selskabet egenhændigt.

Det er dog oplyst, at B’s rolle i selskabet udelukkende er at videreformidle post, der ankommer til selskabet på adressen. Der er ikke indgået lejekontrakt mellem Selskabet og B.

Det er ikke nødvendigt for varetagelsen af A’s hverv som direktør i Selskabet, at en del af arbejdet udføres i Danmark.

Den påtænkte transaktion

A ønsker at udføre arbejde i form af udarbejdelse af grafisk arbejde m.v. for Selskabet. For sin arbejdsindsats vil A blive aflønnet personligt.

Idet A’s fulde skattepligt er ophørt kan det oplyses, at A vil opholde sig i Danmark i mindre end 183 dage inkl. eventuelle ophold i ferieøjemed.

Selskabet fastholder sin nuværende adresse i Danmark.

A’s arbejdsopgaver vil bestå af salgsopsøgende arbejde for selskabet, som primært vil ske telefonisk eller via online-møder, samt udførsel af ydelser for kunder i Danmark, EU og England. Arbejdet forventes at blive udført fra A’s bopæl i England eller anden bopæl uden for Danmark.

Skattemæssig behandling i Storbritannien

Det er oplyst, at A er fuldt skattepligtig i Storbritannien.

Det er desuden oplyst, at Selskabet ifølge A’s revisor i England vil blive anset for at have fast driftssted i Storbritannien, og indkomst, der kan henføres til det faste driftssted, vil blive beskattet i Storbritannien med en skattesats på 19 %.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1 skal efter spørgers opfattelse besvares med "Ja". Der henvises til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, samt Højesterets afgørelse i SKM2007.151.HR.

Spørgsmål 2 skal efter spørgers opfattelse besvares med "Ja". Der henvises til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og 2 modsætningsvis.

Spørgsmål 3 skal efter spørgers opfattelse besvares med "Ja". Der henvises til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og 2 modsætningsvis samt artikel 15, nr. 1 og 2 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien.

Spørgsmål 4 skal efter spørgers opfattelse besvares med "Ja". Der henvises til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og 2 modsætningsvis samt artikel 15, nr. 1 og 2 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at H1 opretholder fuld skattepligt til Danmark ved direktør A’s ophold uden for Danmark.

Begrundelse

Ifølge selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, påhviler skattepligten efter selskabsskatteloven her i landet indregistrerede aktie- og anpartsselskaber.

H1 er et dansk indregistreret anpartsselskab. Efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, er selskabet derfor skattepligtigt til Danmark. Dette gælder uanset hvor selskabets direktion er bosat.

I SKM2007.151.HR fastslog Højesteret, at indregistrering i Danmark er en tilstrækkelig betingelse for skattepligt efter selskabsskattelovens § 1. Der kan således ikke derudover stilles krav om, at selskabets ledelse også er i Danmark.

At selskabets hovedanpartshaver og direktør A bor og opholder sig i England har derfor ingen betydning for, om Selskabet er skattepligtigt til Danmark (subjektiv skattepligt). Det kan dog have betydning for, hvilken del af Selskabets indkomst, der kan beskattes i Danmark (objektiv skattepligt).

Både reglerne om fast driftssted og reglerne om ledelsens sæde kan begrænse Danmarks ret til at beskatte indkomsten i Selskabet.

Fast driftssted

Det er oplyst, at Selskabet efter A’s engelske revisors opfattelse vil have fast driftssted i Storbritannien.

Efter selskabsskattelovens § 8, stk. 2, medregnes indtægter og udgifter, som vedrører et fast driftssted i udlandet, ikke til den skattepligtige indkomst. Dette forudsætter dog,

  1. at der også efter danske regler er tale om et fast driftssted i Storbritannien, samt
  2. at Storbritannien ikke frafalder beskatningen i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten (DBO’en) mellem Danmark og Storbritannien

Begrebet fast driftssted fortolkes i dansk ret som udgangspunkt i overensstemmelse med artikel 5 i OECD’s modeloverenskomst med tilhørende kommentarer. Se Den juridiske vejledning 2020-1, afsnit C.D.1.2.2.

Artikel 5, stk. 1, i DBO’en mellem Danmark og Storbritannien fastslår, at et fast driftssted betyder et fast forretningssted, gennem hvilket et foretagendes virksomhed helt eller delvis udøves.

Artikel 5, stk. 2, litra a, fastslår at et fast driftssted navnlig omfatter et sted, hvorfra et foretagende ledes.

Artikel 5, stk. 5, fastslår, at hvis en person, som ikke er en uafhængig repræsentant,

  1. handler på foretagendets vegne,
  2. har og sædvanligvis udøver en fuldmagt til at indgå aftaler i foretagendets navn, og
  3. denne fuldmagt sædvanligvis udøves i en kontraherende stat,

så vil foretagendet anses for at have fast driftssted i denne kontraherende stat med hensyn til hele den virksomhed, som den pågældende person påtager sig for foretagendet.

Dette gælder dog ikke, hvis den virksomhed, som personen udøver, udelukkende er sådanne aktiviteter af forberedende eller hjælpende karakter, som er omhandlet i artikel 5, stk. 4 i DBO’en.

A er som direktør og hovedanpartshaver ikke en uafhængig repræsentant.

A handler som direktør på selskabets vegne og leder Selskabet fra sin bopæl i England. Der er således tale om et fast driftssted efter DBO’ens artikel 5, stk. 2, litra a.

A er som tegningsberettiget bemyndiget til at indgå aftaler i foretagendets navn. Da A er eneste ansatte i Selskabet og udøver Selskabets reelle aktivitet fra sin bopæl i England, er der ikke tale om aktiviteter, der udelukkende er af forberedende eller hjælpende karakter. Der er således også tale om et fast driftssted efter DBO’ens artikel 5, stk. 5.

Det er på denne baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at den aktivitet, som A udøver for Selskabet fra sin bopæl i England, vil udgøre et fast driftssted for Selskabet.

Den indkomst, som kan allokeres til det faste driftssted, vil herefter ikke skulle medregnes til Selskabets skattepligtige indkomst i Danmark i henhold til selskabsskattelovens § 8, stk. 2.

Dette forudsætter dog, at Storbritannien ikke frafalder beskatningsretten i henhold til DBO’en. Hvis de engelske skattemyndigheder ikke finder, at der er tale om et fast driftssted, og derfor ikke beskatter nogen del af Selskabets indkomst, vil selskabsskattelovens § 8, stk. 2, ikke finde anvendelse, og Selskabets indkomst vil skulle beskattes i Danmark.

Det bemærkes, at en overførsel af aktiver og passiver internt i selskabet til et fast driftssted i en fremmed stat sidestilles med salg til koncernforbundet selskab til handelsværdien på overførselstidspunktet, hvis de overførte aktiver og passiver efter overførslen ikke længere er omfattet af dansk beskatning, jf. selskabsskattelovens § 8 stk. 4.

Skattestyrelsen har ikke taget stilling til en eventuel ophørsbeskatning af Selskabets aktiver og passiver ved ophør af dansk skattepligt.

Ledelsens sæde

Artikel 4, stk. 1, i DBO’en mellem Danmark og Storbritannien fastslår, at et selskab anses for hjemmehørende i en kontraherende stat, hvis selskabet i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet lignende kriterium.

Artikel 4, stk. 3, fastslår, at i tilfælde hvor et selskab er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, skal selskabet anses for at være hjemmehørende i den stat, hvor dens virkelige ledelse har sit sæde.

Det er ikke oplyst, om Storbritannien kan anse Selskabet for skattemæssigt hjemmehørende i Storbritannien som følge af, at Selskabets virkelige ledelse har sæde i Storbritannien.

Da A som direktør og eneste ansatte i Selskabet ifølge det oplyste primært vil udøve Selskabets aktivitet fra sin bopæl i England, er det Skattestyrelsens opfattelse, at det kan anerkendes, at Selskabets virkelige ledelse har sæde i Storbritannien.

Skulle de engelske skattemyndigheder anse Selskabet for at være skattemæssigt hjemmehørende i Storbritannien som følge af, at Selskabets virkelige ledelse har sæde i Storbritannien, er det således Skattestyrelsens opfattelse, at Storbritannien vil have beskatningsretten til Selskabets indkomst efter artikel 4 i DBO’en mellem Danmark og Storbritannien.

Det bemærkes, at hvis et selskab efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet, anses aktiver og passiver, som ikke fortsat er omfattet af dansk beskatning, for afhændet til handelsværdien på fraflytningstidspunktet, jf. selskabsskattelovens § 5, stk. 7.

Skattestyrelsen har ikke taget stilling til en eventuel ophørsbeskatning af Selskabets aktiver og passiver ved ophør af dansk skattepligt.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja, se dog sagsfremstilling og begrundelse".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at spørgers fulde skattepligt til Danmark fortsat er ophørt, når han udfører arbejde for H1 fra sin bopæl i Storbritannien.

Begrundelse

Spørgers fulde skattepligt til Danmark ophørte i 2019, hvor han solgte sin lejlighed i Danmark og flyttede til Storbritannien.

Der skal tages stilling til, om spørgers fulde skattepligt til Danmark genindtræder, når han udfører arbejde for H1 fra sin bopæl i Storbritannien.

Personer, der har bopæl her i landet, kan blive fuldt skattepligtige, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 (bopælsreglen).

I praksis vil skattepligten efter bopælskriteriet være afhængig af, om personen har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse for at statuere bopæl.

Det er oplyst, at spørger ikke ejer eller lejer nogen bolig i Danmark. Når han er her i landet, opholder han sig hovedsagelig hos sin mor. Bopæl kan efter omstændighederne også statueres i forbindelse med værelse hos forældre, jf. Den juridiske vejledning 2020-1, C.F.1.2.1, Hvornår er der bopæl i Danmark samt SKM2008.432 ØLD. I nærværende sag foreligger der ikke sådanne omstændigheder. Spørger har således ikke en helårsbolig til rådighed her i landet.

Skattestyrelsen finder på dette grundlag, at spørgers fulde skattepligt til Danmark ikke genindtræder efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 (bopælsreglen).

Den fulde skattepligt kan endvidere genindtræde for personer, der uden at have bopæl her i landet opholder sig her i et tidsrum af mindst 6 måneder, heri medregnet kortvarige ophold i udlandet på grund af ferie eller lignende, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2 (opholdsreglen).

Det er oplyst, at spørger til enhver tid vil opholde sig i Danmark under 183 dage inden for en løbende 12-måneders periode og under en periode 3 måneder uafbrudt. Endvidere er det er oplyst, at spørger udfører alt arbejde udenfor Danmark. Skattestyrelsen lægger derfor til grund, at spørger ikke vil opholde sig her i landet i et tidsrum af mindst 6 måneder, heri medregnet kortvarige ophold i udlandet på grund af ferie eller lignende, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 2.

Skattestyrelsen finder på dette grundlag ikke, at spørgers fulde skattepligt til Danmark genindtræder.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at spørger ikke vil være skattepligtig til Danmark af

løn og honorarer udbetalt af H1 for arbejde udført under ophold i Storbritannien.

Begrundelse

Som anført under spørgsmål 2 vil spørgers fulde skattepligt til Danmark ikke genindtræde.

Personer, der ikke er fuldt skattepligtige efter kildeskattelovens § 1, er begrænset skattepligtige af en række indkomstarter, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1. Bestemmelsen omfatter således personer, der hverken har bopæl eller ophold i Danmark, men som modtager indkomst fra kilder her i landet.

Spørger vil derfor kun være skattepligtig til Danmark af løn og honorarer, spørger får udbetalt af H1, såfremt disse vederlag er omfattet af den begrænsede skattepligt i kildeskattelovens § 2, stk. 1.

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, omfatter indkomst erhvervet ved personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet.

Det er oplyst, at spørger udfører det omhandlede arbejde udenfor Danmark. De omhandlede vederlag er derfor ikke omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.

Den begrænsede skattepligt omfatter ifølge kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 7, også personer, der erhverver indkomst i form af vederlag, der ikke er omfattet af § 2, stk. 1, nr. 2 (bestyrelseshonorarer), fra en virksomhed, som rådgiver, konsulent eller anden lignende medhjælp for virksomheden.

Det er uden betydning, om den pågældende virksomhed må anses som personligt arbejde i tjenesteforhold eller som selvstændig virksomhed, når virksomheden udføres i udlandet, jf. TfS 1998,354 HR, hvor en skatteyders fulde skattepligt var ophørt i forbindelse med udrejse til Storbritannien. Skatteyderen ejede halvdelen af aktiekapitalen i et dansk selskab, som han udførte arbejde for i Storbritannien. Vederlaget herfor ansås af Højesteret for omfattet af kildeskattelovens stk. 2, litra i (nu kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 7.) Det fremgår af dommen, at "Det følger endelig af det senest citerede afsnit af bemærkningerne til lovforslaget, at det har været forudsat, at bestemmelsen skulle omfatte også vederlag for personligt arbejde". Vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold er således også omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 7.

Bestemmelsen omfatter kun begrænset skattepligtige personer, der har været fuldt skattepligtige på grund af bopæl her i landet, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 8.

Det er en betingelse, at personen har, eller på noget tidspunkt inden for de sidste 5 år forud for ophøret af den fulde skattepligt har haft direkte eller indirekte del i ledelsen af den virksomhed, der udbetaler vederlaget eller kontrollen med den virksomhed, der udbetaler vederlaget eller kapitalen af den virksomhed, der udbetaler vederlaget, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 8.

Når den udbetalende virksomhed er et selskab mv., er det afgørende, om personen ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen eller råder over mere end 50 pct. af stemmeværdien i selskabet.

Spørger erhverver indkomst i form af vederlag for arbejde som løn og honorarer fra H1. Det er uden betydning, om spørgers virksomhed må anses som personligt arbejde i tjenesteforhold eller som selvstændig virksomhed, når virksomheden udføres i udlandet, jf. TfS 1998, 354 HR og SKM2010.844.SR.

Spørger opfylder betingelsen om, at han tidligere skal have været fuldt skattepligtige på grund af bopæl her i landet, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 8.

Spørger opfylder endvidere betingelsen om, at han ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af kapitalen eller råder over mere end 50 pct. af stemmeværdien i selskabet, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 8, da han ejer alle anparter i selskabet.

Skattestyrelsen finder på denne baggrund, at de vederlag, spørger modtager fra H1 i Danmark, er omfattet af den begrænsede skattepligt i Danmark, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 7 og stk. 8. Danmark har således intern hjemmel til at beskatte disse vederlag.

Det følger imidlertid af artikel 15, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien, at løn og andet lignende vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold oppebåret af en person, der er hjemmehørende i Storbritannien, kun beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i Danmark. Da spørgers arbejde er udført i Storbritannien, kan arbejdet kun beskattes der. Dette medfører, at spørger ikke skal betale skat til Danmark af disse vederlag.

Af artikel 28 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien følger dog, at Danmark har en såkaldt "subsidiær beskatningsret", hvilket betyder, at Danmark som kildeland ikke er forpligtet til at nedsætte skat på indkomst, som er skattefritaget i Storbritannien. Den nedsættelse eller fritagelse, som Danmark er forpligtet til at indrømme efter DBO'en, gælder kun for den del af indkomsten, som er beskattet i Storbritannien.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmålet besvares med "Nej, se dog begrundelse".

Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at spørger ikke vil være skattepligtig til Danmark af

løn og honorarer udbetalt af andre danske eller udenlandske arbejdsgivere, for arbejde udført under ophold i Storbritannien.

Begrundelse

Som anført under spørgsmål 3 vil spørger kun være skattepligtig til Danmark, såfremt disse vederlag er omfattet af den begrænsede skattepligt i kildeskattelovens § 2, stk. 1.

Skattestyrelsen finder, at vederlag fra andre danske eller udenlandske arbejdsgivere, for arbejde udført under ophold i Storbritannien, ikke er omfattet af den begrænsede skattepligt, idet hverken kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 7, eller andre dele af kildeskattelovens § 2, stk. 1, kan finde anvendelse i denne situation.

Skattestyrelsen finder derfor, at spørgsmålet skal besvares bekræftende.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 1

  Stk. 1. Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger mv., der er hjemmehørende her i landet:

1)      indregistrerede aktieselskaber og anpartsselskaber,

2)      (…)

  Stk. 6. Selskaber og foreninger m.v. omfattet af stk. 1, nr. 2-6, anses for hjemmehørende her i landet, hvis selskabet eller foreningen m.v. er registreret her i landet eller har ledelsens sæde her i landet. (…)

Selskabsskattelovens § 5

  Stk. 1. Når her i landet hjemmehørende selskaber og foreninger mv. opløses, fortsætter skattepligten indtil tidspunktet for opløsningen. (…)

  Stk. 5. Hvis et selskab eller en forening mv. ophører med at være skattepligtig efter § 1, eller hvis et selskab eller en forening mv. efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet, Grønland eller Færøerne, finder stk. 1-3 og ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 1, tilsvarende anvendelse. (…)

  Stk. 7. Hvis et selskab eller en forening mv. ophører med at være skattepligtig efter § 1, eller hvis et selskab eller en forening mv. efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet, Grønland eller Færøerne, anses aktiver og passiver, som ikke fortsat er omfattet af dansk beskatning, for afhændet på fraflytningstidspunktet. Salgssummen ansættes til handelsværdien på fraflytningstidspunktet.

Selskabsskattelovens § 8

  Stk. 1. Den skattepligtige indkomst opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler,  for så vidt de efter deres indhold er anvendelige på de i denne lov omhandlede selskaber og foreninger mv., jf. dog § 8 A, stk. 2.

  Stk. 2. Til den skattepligtige indkomst medregnes ikke indtægter og udgifter, som vedrører et fast driftssted eller en fast ejendom beliggende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, jf. dog § 31 A. Som indkomst fra fast driftssted og fast ejendom anses indkomst som nævnt i § 2, stk. 1, litra a og b. 1. pkt. omfatter ikke indkomst ved international skibs- og luftfartsvirksomhed eller tilfælde, hvor kildelandet frafalder beskatningsretten i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller anden international aftale med Danmark. Uanset 1. pkt. beskattes et selskab af positiv indkomst, der ville være omfattet af CFC-beskatningen i § 32, hvis det faste driftssted havde været et datterselskab. Såvel ved bedømmelsen af, om der skal medregnes CFC-indkomst, som ved opgørelsen af CFC-indkomsten anvendes indkomstopgørelsesprincipperne for faste driftssteder. § 32 finder tilsvarende anvendelse, bortset fra stk. 7, 1. pkt., og stk. 10. (…)

  Stk. 4.  Overførsel af aktiver og passiver, som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, internt i selskabet til et fast driftssted eller hovedkontor i Danmark sidestilles med erhvervelse fra koncernforbundet selskab. § 8 B finder tilsvarende anvendelse. Overførsel af aktiver og passiver, som efter overførslen ikke længere er omfattet af dansk beskatning, internt i selskabet til et fast driftssted eller et hovedkontor i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland sidestilles med salg til koncernforbundet selskab til handelsværdien på overførselstidspunktet.

DBO mellem Danmark og Storbritannien, artikel 4

  Stk. 1. I denne overenskomst betyder udtrykket "en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat", enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet lignende kriterium. Udtrykket omfatter dog ikke en person, som er skattepligtig i denne stat udelukkende af indkomst fra kilder i eller formue, der beror i denne stat.

(…)

  Stk. 3. I tilfælde, hvor en ikke-fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 i denne artikel er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, skal den anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken dens virkelige ledelse har sit sæde.

DBO mellem Danmark og Storbritannien, artikel 5

  Stk. 1. I denne overenskomst betyder udtrykket "fast driftssted" et fast forretningssted, gennem hvilket et foretagendes virksomhed helt eller delvis udøves.

  Stk. 2. Udtrykket "fast driftssted" omfatter navnlig:

a)      et sted, hvorfra et foretagende ledes;

b)      en filial;

c)      et kontor;

d)      en fabrik;

e)      et værksted; og

f)       en mine, en olie- eller gaskilde, et stenbrud eller ethvert andet sted, hvor naturforekomster udvindes.

(…)

  Stk. 4. Uanset de foranstående bestemmelser i denne artikel skal udtrykket "fast driftssted" anses for ikke at omfatte:

a)      anvendelsen af indretninger udelukkende til oplagring, udstilling eller udlevering af varer tilhørende foretagendet;

b)      opretholdelsen af et varelager, tilhørende foretagendet, udelukkende til oplagring, udstilling efter udlevering;

c)      opretholdelsen af et varelager, tilhørende foretagendet, udelukkende til bearbejdelse hos et andet foretagende;

d)      opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende for at foretage indkøb af varer eller indsamle oplysninger til foretagendet;

e)      opretholdelsen af et fast forretningssted, udelukkende for at udøve enhver anden virksomhed for foretagendet, der er af forberedende eller hjælpende karakter;

f)       opretholdelsen af et fast forretningssted udelukkende til samtidig udøvelse af flere af de i litra a‐e nævnte virksomheder, forudsat, at det faste forretningssteds samlede virksomhed, der er et resultat heraf, er af forberedende eller hjælpende karakter.

  Stk. 5. Uanset bestemmelserne i stykke 1 og 2 i denne artikel skal et foretagende, i tilfælde, hvor en person, der ikke er en sådan uafhængig repræsentant, som omhandles i stykke 6 i denne artikel, handler på foretagendets vegne og har og sædvanligvis udøver i en kontraherende stat en fuldmagt til at indgå aftaler i foretagendets navn, anses for at have et fast driftssted i denne stat med hensyn til hele den virksomhed, som denne person påtager sig for foretagendet, medmindre denne persons virksomhed er begrænset til sådanne forhold, som er nævnt i stykke 4 i denne artikel, og som, hvis de var udøvet gennem et fast forretningssted, ikke ville gøre dette faste forretningssted til et fast driftssted efter bestemmelserne i nævnte stykke.

Praksis

SKM2007.151.HR

  Sagen vedrører, om skattepligten til Danmark for to anpartsselskaber er betinget af, at selskabernes ledelse har sæde her i landet.

  Højesterets flertal udtaler, at indregistrering af et selskab her i landet er en tilstrækkelig betingelse for skattepligt efter selskabsskattelovens § 1. Dette er i overensstemmelse med fast administrativ praksis.

  Flertallet fastslår, at beskatningsretten i henhold til den dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og USA som udgangspunkt tilkommer Danmark, da selskaberne er registreret her, jf. overenskomstens artikel III, stk. 1, sammenholdt med artikel II, stk. 1, litra g. Højesteret finder ikke, at der foreligger et dobbeltbeskatningsproblem, idet det ikke er godtgjort, at også USA har pålagt selskaberne fuld skattepligt.

  Mindretallet på tre dommere finder ikke, at der er den fornødne hjemmel til at beskatte et aktieselskab eller et anpartsselskab i Danmark alene betinget af indregistrering her i landet.(dissens)

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 1, stk. 1

Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

1) personer, der har bopæl her i landet,

2) personer, der uden at have bopæl her i landet opholder sig her i et tidsrum af mindst 6 måneder, heri medregnet kortvarige ophold i udlandet på grund af ferie eller lignende,

(…)

Praksis

Den juridiske vejledning 2020-1, C.F.1.2.1 Hvornår er der bopæl i Danmark (uddrag)

Indhold

Dette afsnit handler om, hvad der skal til, for at der foreligger bopæl i Danmark.

Regel

Personer er fuldt skattepligtige, når de har bopæl her i landet. Se KSL § 1, stk. 1, nr. 1.

Bopæl

Ved afgørelsen af, om betingelsen om bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om personen ved at etablere husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet.

Så det er både

  • de faktiske boligforhold og
  • den/de subjektive hensigter,

der har betydning for, om personen er fuldt skattepligtig her i landet efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1.

Helårsbolig

I praksis vil skattepligten efter bopælskriteriet være afhængig af, om personen har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse for at statuere bopæl. Se fx SKM2016.557.SR.

Selv om der er givet dispensation fra bopælspligten, anses personen stadig for at have bolig til rådighed i Danmark. Se fx SKM2006.212.SR og SKM2015.756.SR.

Det er de faktiske boligforhold, der er afgørende. Andre mere formelle kriterier, fx

  • til- og framelding til folkeregisteret,
  • en postadresse eller
  • en ansøgning om opholdstilladelse

spiller ikke nogen selvstændig rolle. Se fx LSRM 1981, 99 og skd.1983.65.170.ØLD.

Bopæl kan efter omstændighederne også statueres i forbindelse med

  • Hotellejlighed og hotelværelse. Se SKM2011.368.SR
  • Adgang til boligfaciliteter en del af året. Se TfS 1988, 411 LSR
  • Adgang til at bo i selskabets lokaler. Se TfS 1993, 92 VLD
  • Vekslende boligmuligheder. Se TfS 1991, 308 ØLD
  • Værelse hos forældre. Se SKM2008.432.ØLD.

Bopæl forudsætter, at personen under en eller anden form - helt eller delvis - har rådighed over en bolig her i landet.

Erhverv alene kan ikke begrunde skattepligt efter bopælsbestemmelsen, se fx SKM 2017.691.SR (om fraflytning).

Subjektive momenter

Hvis en person erhverver sig en bopæl i Danmark, anses de subjektive betingelser for opfyldt, når den pågældende tager ophold her i landet. Se KSL § 7, stk. 1. Se afsnit C.F.1.2.2.

De konkrete omstændigheder kan ved fraflytning af Danmark være af en sådan art, at afgørelsen af, om bopælen skal anses for bevaret, må foretages ud fra en samlet vurdering, hvor også personens subjektive hensigter indgår i bedømmelsen.

Mere sekundære momenter, der afspejler en tilknytning til Danmark, fx ejerskab til en her i landet indregistreret bil, medlemskab af foreninger og lignende, tillægges ikke selvstændig betydning, men kan indgå i en samlet bedømmelse. Se SKM2016.231.SR, hvor et udenlandsk registreret køretøj, der står i Danmark, ikke får betydning for, om en person har bopæl i Danmark.   

Bopæl forudsætter, at skatteyderen under en eller anden form - helt eller delvis - har rådighed over en bolig her i landet. 

Se SKM2013.543.ØLR, hvor hovedbygningen på en landbrugsejendom var uegnet som helårsbolig, og hvor retten efter en samlet vurdering ikke fandt, at personen havde til hensigt til at have hjemsted her i landet.

Skatteyders forklaring om, at denne havde til hensigt at bosætte sig permanent i udlandet, blev konkret ikke tillagt betydning i SKM2015.750.LSR.

Se også

Se også SKM2015.393.SR, hvor det lægges til grund, at det efter omstændighederne er uden betydning, at en person vælger en anden overnatningsmulighed i forbindelse med arbejde her i landet, når den pågældende først har erhvervet bopæl her i landet.

Indtræden og udtræden af skattepligt

For personer, der bor i udlandet, og som erhverver bolig i Danmark, indtræder skattepligten først, når den pågældende tager ophold her i landet. Se KSL § 7, stk. 1.

Se også

Se også afsnit

  • C.F.1.2.2 om indtræden af skattepligt ved tilflytning
  • C.F.1.2.3 om ophør af skattepligt ved fraflytning.

Rådighed

Rådighed over helårsbolig forudsætter en rådighed af en vis tidsmæssig udstrækning.

Er en persons rådighed ganske kortvarig, fx under 1-2 måneder, vil den pågældende efter omstændighederne ikke anses for at have erhvervet bopæl her i landet. Afgørelsen heraf vil bero på en vurdering af de konkrete omstændigheder.

Det kan ved kortere ophold også få betydning, om den pågældende selv har erhvervet personlig ret til boligen, eller om denne er blevet stillet til rådighed af arbejdsgiveren.

Spørgsmålet om rådighed over bolig har særlig betydning, når personer, der er bosiddende i udlandet, opholder sig her i mindre end 6 måneder, og dermed ikke er omfattet af den fulde skattepligt efter KSL § 1, stk. 1, nr. 2. Se SKM2015.26.SR, hvor skattepligten efter KSL§ 1, stk. 1, nr. 1, indtræder som følge af, at spørger lejer et værelse i 6 måneder for at udføre arbejde her i landet.

SKM2008.432.ØLD

Sagsøgeren arbejdede i indkomstårene 1999 og 2000 som lastbilchauffør for et dansk anpartsselskab. Indtil marts 1999 var han tilmeldt folkeregisteret på sine forældres bopæl i Danmark, hvorefter han meddelte fraflytning til England.

Landsretten udtalte, at det påhvilede sagsøgeren at godtgøre, at han opgav sin bopæl i Danmark i forbindelse med fraflytningen til England, hvilket landsretten efter en konkret vurdering ikke fandt godtgjort. Sagsøgeren blev derfor anset for fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1) og 7)

Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler endvidere personer, der ikke er omfattet af § 1, og dødsboer, der behandles i udlandet, jf. dødsboskattelovens § 1, stk. 3, for så vidt de pågældende personer eller dødsboer:

1)      Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold

udført her i landet. (...), Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i, samt om retten til indkomsten eller vederlaget er erhvervet efter ophør af arbejdet her i landet. (...). Vedrører en indkomst som nævnt i 4. pkt. arbejde udført såvel i som uden for Danmark, omfatter skattepligten kun den del, der forholdsmæssigt kan henføres til arbejde udført i Danmark.

7)      Erhverver indkomst i form af vederlag, der ikke er omfattet af nr. 2, fra en virk-      somhed som rådgiver, konsulent eller anden lignende medhjælp for virksomheden, jf. dog stk. 8. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i.

Kildeskattelovens § 2, stk. 8.

Skattepligten i medfør af stk. 1, nr. 7, omfatter kun personer, der har været skattepligtige efter § 1, stk. 1, nr. 1. Det er en betingelse, at personen har eller på noget tidspunkt inden for de seneste 5 år forud for ophøret af den fulde skattepligt har haft direkte eller indirekte del i ledelsen af, kontrollen med eller kapitalen i den virksomhed, der udreder vederlaget. Ved afgørelsen heraf henses, når den udbetalende virksomhed er et selskab m.v., til, om personen ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af aktiekapitalen eller råder eller har rådet over mere end 50 pct. af stemmeværdien i selskabet. Bestemmelserne i aktieavancebeskatningslovens § 4, stk. 2, finder tilsvarende anvendelse. Er den udbetalende virksomhed personligt ejet, henses til, om den pågældende person ejer eller har ejet 25 pct. eller mere af egenkapitalen eller har eller har haft afgørende indflydelse i virksomheden. De kriterier, der gælder for aktionærer, finder tilsvarende anvendelse

Artikel 15, DBO mellem Danmark og Storbritannien (uddrag)

1. Såfremt bestemmelserne i artiklerne 16, 18, 19 og 20 i denne overenskomst ikke medfører andet, kan gage, løn og andet lignende vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold oppebåret af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kun beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i den anden kontraherende stat. Er arbejdet udført der, kan det vederlag, som oppebæres herfor, beskattes i denne anden stat.

2. Uanset bestemmelserne i stykke 1 i denne artikel, og såfremt stykke 3 i denne artikel ikke finder anvendelse, kan vederlag, som en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, oppebærer for personligt arbejde i tjenesteforhold, udført i den anden kontraherende stat, kun beskattes i den førstnævnte stat, såfremt:

a)      modtageren opholder sig i den anden stat i en eller flere perioder, der tilsammen ikke overstiger 183 dage i nogen 12-måneders-periode, og

b)      vederlaget betales af eller for en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i den stat, i hvilken modtageren er hjemmehørende, og

c)      vederlaget ikke udredes af et fast driftssted eller et fast sted, som arbejdsgiveren har i den anden stat.

3. Stykke 2 i denne artikel skal ikke finde anvendelse på vederlag, som oppebæres af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, i dette stykke benævnt »arbejdstageren«, og som betales af eller for en arbejdsgiver hjemmehørende i denne stat for personligt arbejde i tjenesteforhold udført i den anden kontraherende stat i tilfælde, hvor

a)      arbejdstageren udfører hverv under dette arbejde for en fra arbejdsgiveren forskellig person, som direkte eller indirekte fører tilsyn med, leder eller kontrollerer den måde, hvorpå dette hverv udføres; og

b)      arbejdsgiveren ikke har ansvaret for frembringelsen af resultatet af det arbejde, i forbindelse med hvilket hvervet udføres.

Forarbejder

Se nedenfor

Praksis

TfS 1998,354

En skatteyders fulde skattepligt var ophørt i forbindelse med udrejse til Storbritannien. Skatteyderen ejede halvdelen af aktiekapitalen i et dansk selskab, som han udførte arbejde for i Storbritannien. Vederlaget herfor ansås af Højesteret for omfattet af kildeskattelovens stk. 2, litra i (nu kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 7.)

Landsrettens bemærkede bl.a. nedenstående. Højesteret stadfæstede landsrettens dom af landsrettens grunde:

"...Litra h blev tilføjet i 1982, og litra i blev indsat i kildeskattelovens § 43, stk. 2, ved lov nr. 309 af 25/5 1987. I bemærkningerne til det lovforslag, der blev gennemført som sidstnævnte lov, anføres det blandt andet (FT 1987/88, tillæg A, spalte 4402-03): "Det ses stadig oftere, at personer, der er fraflyttet Danmark, lader sig udbetale store beløb i såkaldte konsulenthonorarer fra deres herværende virksomhed. Tilsvarende udbetalinger kan også forekomme fra virksomhed, som er afstået i tilknytning til fraflytningen, og hvori personen havde væsentlig indflydelse. Der er tale om vederlag for arbejde, som personen på konsulentbasis skal udføre for virksomheden, og som skal udføres i personens domicil i udlandet. Da arbejdet ikke er udført i Danmark, foreligger der efter de gældende regler ikke begrænset skattepligt med hensyn til disse vederlag. Udbetalingerne af konsulenthonoraret kan frembyde en nærliggende mulighed for at "tømme" en virksomhed, når konsulenten har eller har haft en væsentlig indflydelse på den virksomhed, der udbetaler honoraret..."

Landsretten finder ikke, at ordlyden af § 43, stk. 2, litra i - betragtet isoleret fra indledningen af § 43, stk. 2 - giver holdepunkt for at antage, at bestemmelsens anvendelsesområde er begrænset til vederlag, der ikke er for personligt arbejde i tjenesteforhold. Det må endvidere antages, at bestemmelsen ikke ville kunne tjene sit formål, hvis vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold skulle være undtaget fra bestemmelsens anvendelsesområde. Det følger endelig af det senest citerede afsnit af bemærkningerne til lovforslaget, at det har været forudsat, at bestemmelsen skulle omfatte også vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, idet afsnittets omtale af sådant vederlag i den givne sammenhæng ellers ville savne mening. Landsretten finder herefter, at den omtvistede bestemmelses placering i kildeskatteloven ikke giver tilstrækkeligt grundlag for at tiltræde den af sagsøgeren hævdede forståelse af bestemmelsen."

SKM2010.844.SR

En skatteyder, der var flyttet til Polen og drev virksomhed der, var skattepligtig efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 7, af regnskabsydelser mv., som skatteyderen gennem sin polske virksomhed leverede til et dansk selskab, som skatteyderen havde rådighed over. Det fulgte imidlertid af artikel 7, stk. 1, i den dansk-polske DBO, at beskatningsretten til erhvervsindkomsten udelukkende tilfalder Polen, når virksomheden anses for hjemmehørende i Polen.

Spørgsmål 4

Lovgrundlag

Se spørgsmål 2 og 3