Dato for udgivelse
07 Apr 2021 10:00
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
29 Mar 2021 12:09
SKM-nummer
SKM2021.186.BR
Myndighed
Byret
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
BS-1409-2020-LYN
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personlig indkomst
Emneord
Amerikansk statsborger, særlige omstændigheder, skatteansættelse
Resumé

I forbindelse med, at sagsøgeren i 2018 flyttede til Danmark og opnåede ansættelse ved en dansk virksomhed, ansøgte han om beskatning efter forskerskatteordningen, jf. kildeskattelovens §§ 48 E-F. 

Sagsøgeren, der er amerikansk statsborger, havde tidligere været fuldt skattepligtig til Danmark fra 1999. Han oplyste, at han var fraflyttet til USA i 2002, men han havde ikke meldt flytning og var derfor fortsat registreret som fuldt skattepligtig til og med indkomståret 2011, indtil der skete en automatiseret afregistreret af personer, som modtog grøn check, men ikke havde øvrig indkomst. 

Skattestyrelsen traf afgørelse om, at han ikke kunne anvende ordningen, fordi han inden for 10 år forud for ansættelsen (i 2008-2011) havde været skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, jf. kildeskattelovens § 48 E, stk 3, nr. 1. Denne afgørelse blev ikke påklaget til Skatteankestyrelsen. 

Sagsøgeren anmodede om genoptagelse for indkomstårene 2008-2011, således at han ikke var fuldt skattepligtig for disse indkomstår 10 år forud for ansættelsen i 2018. Skattestyrelsen fandt, at der ikke kunne ske ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, jf. stk. 2, og denne afgørelse blev stadfæstet af Landsskatteretten. 

Retten fandt, at der ikke forelå sådanne særlige omstændigheder, at skatteansættelsen kunne genoptages ekstraordinært, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Retten anførte herved, at det kan bebrejdes sagsøgeren, at han ved fraflytningen fra Danmark i 2002 ikke meldte flytning. 

Sagsøgerens subsidiære påstand om forskerskatteordningen blev afvist, jf. skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1, da Skattestyrelsens afgørelse herom ikke var indbragt for Landsskatteretten, som derfor ikke havde taget stilling til spørgsmålet. 

Reference(r)

Kildeskattelovens §§48 E - F

Kildeskattelovens § 48 E, stk.3, nr.1

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 8 

Skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1

Henvisning

Den juridiske vejledning 2021-1, C.F.6.1.3

Henvisning

Den juridiske vejledning 2021-2 A.A.8.2.2.2.2.8

Redaktionelle noter

Landskatterettens afgørelse jr.nr 19-0009534

Anket til Østre Landsret

Parter

A

(advokat Thomas Weitemeyer)

mod

Skatteministeriet

(advokat Robert Thomas Andersen)

Afgørelse truffet af byretsdommeren:

Ulrik Finn Jørgensen.

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen er anlagt den 13. januar 2020. Sagen vedrører muligheden for genoptagelse af sagsøgers skatteansættelser for indkomstårene 2008 til 2011 og herunder om sagsøger i den pågældende periode var skattepligtig i Danmark.

Sagsøgeren, A, har fremsat følgende påstand:

Principalt: Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse af sagsøgers skatteansættelser for indkomstårene 2008 til 2011.

Subsidiært: Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at Sagsøger er omfattet af forskerskatteordningen i sit nye erhverv efter kildeskattelovens §§ 48 E og 48 F.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har fremsat følgende påstand:

Over for sagsøgerens påstand om genoptagelse nedlægger Skatteministeriet påstand om frifindelse.

Over for sagsøgerens påstand om forskerskatteordningen nedlægger Skatteministeriet en principal påstand om afvisning og en subsidiær påstand om frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Af Landsskatterettens kendelse af 14. oktober 2019 fremgår blandt andet:

"Faktiske oplysninger

Klageren indrejste til Danmark den 14. januar 1999 og tilmeldte sig Folkeregistret med dansk adresse. Klageren udrejste af Danmark den 1. december 2002.

Klageren var i SKAT (nu Skattestyrelsen) registreret som fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2003-2011.

Klageren fik den 28. marts 2011 udbetalt overskydende skat som kompensation for forhøjede afgifter (grøn check).

Klageren blev ansat hos G1-virksomhed med arbejdssted i Danmark og med ansættelsesstart den 1. juni 2018. Klageren indrejste i forbindelse hermed til Danmark den 6. juni 2018 og tilmeldte sig Folkeregistret med dansk adresse.

Klagerens arbejdsgiver anmodede den 16. april 2018 på klagerens vegne om beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F pr. 1. juni 2018.

Skattestyrelsen traf den 14. november 2018 afgørelse om afslag på beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F.

Klageren anmodede den 9. juli 2018 Skattestyrelsen om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2008-2011, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har givet afslag på genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2008-2011.

Til støtte herfor har Skattestyrelsen bl.a. anført følgende:

"At det er borgerens pligt til at melde fraflytning til skattestyrelsen og anmode om, at skattepligten vurderes,

At du har modtaget overskydende skatter i form af Grøn Check, hvorfor det må have stået dig klart, at du var registreret med en skattepligt i Danmark,

Det er herefter Skattestyrelsens opfattelse, at du ikke opfylder skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 om at have reageret inden for 6 måneder, hvorfor der ikke kan ske ekstraordinær genoptagelse. "

…..

Landsskatterettens afgørelse

Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, at en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomstskat, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Sagen omhandler, hvorvidt der kan ske genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2008, 2009, 2010 og 2011. I medfør af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, skulle en anmodning om genoptagelse for 2011, som er det senest påklagede indkomstår, senest være sendt til SKAT (nu Skattestyrelsen) den 1. maj 2015. 

Klagerens anmodning om genoptagelse for indkomstårene 2008-2011 ligger uden for den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, idet klagerens anmodning til Skattestyrelsen blev fremsat den 9. juli 2018.   

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres, hvis Skattestyrelsen efter anmodning fra den skattepligtige giver tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder. Dette fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

En ansættelse kan kun foretages efter de i § 27, stk. 1, nr. 1-8, nævnte tilfælde, hvis genoptagelsesanmodningen fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. En ansøgning kan dog behandles efter denne frist, hvis særlige omstændigheder taler derfor.

Retten lægger i særlig grad vægt på, at overskydende skat for indkomståret 2010 blev indbetalt til klagerens konto den 28. marts 2011. Retten finder derfor, at klageren på dette tidspunkt måtte være blevet bekendt med skattepligten til Danmark, hvorved reaktionsfristen på 6 måneder udløb den 28. september 2011.

Retten finder herefter, at klagerens anmodning om ekstraordinær genoptagelse den 9. juli 2018 ikke er fremsendt inden for fristen, idet klageren allerede den 28. marts 2011 måtte være blevet bekendt med skattepligten til Danmark.

Retten finder endelig, at der i sagen ikke foreligger særlige omstændigheder, som kan begrunde en dispensation fra fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Der er lagt vægt på, at SKAT ikke kan anses for at have begået en ansvarspådragende myndighedsfejl, at klageren ikke var forhindret i at blive bekendt med registreringen som skattepligtig, og at det - trods den fejlagtige registrering, som det lægges til grund skyldes klagerens egne forhold - ikke kan anses for urimeligt at opretholde registreringen og dermed skatteansættelserne for indkomstårene 2008 - 2011.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse."

Forklaringer

A har forklaret, at han er fra USA, hvor han er født og har læst til ingeniør.

Han kom til Danmark for at spille professionelt fodbold i 1998 til 2002.

Fra 2002 underviste han og var fodboldtræner i USA.

Da han forlod Danmark i 2002 sørgede han for at opsige sin huslejekontrakt og få afsluttet sin professionelle kontrakt i Danmark. Han havde derfor ikke nogen kontakt med Danmark, bortset fra at han kom her i 3 tilfælde på træningslejr med et amerikanske fodboldhold. Han havde ingen indtægt fra Danmark. Han er ikke blevet kontaktet af danske myndigheder. Han beholdt sin konto i F1-bank, da det ville være praktisk, når han skulle besøge Danmark. Han har ikke bemærket, at det er indgået "overskydende skat" på kontoudtoget i 2011.

Han vendte tilbage til Danmark for at arbejde med på G1-virksomhed i i 2018.

Han forstår 50 % dansk. Det er blevet meget bedre siden 2018. I 2002 kendte han mange fodboldudtryk på dansk, men ikke meget andet. Det gjaldt både mundtligt og skriftligt.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument blandt andet anført følgende:

"Til støtte for den principale påstand gøres følgende gældende: Sagsøger udrejste af Danmark i december 2002. Sagsøger har ikke angivet nogen indkomst efter den 1. december 2002. Der er heller ikke indberettet nogen indkomst for Sagsøger efter dette tidspunkt. Sagsøger opfylder således materielt betingelserne i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1, idet Sagsøger ikke har været skattepligtig i Danmark de seneste 10 år forud for ansættelsen.

Sagsøgte har begået en myndighedsfejl i forbindelse med skatteansættelsen, hvilket blev indrømmet af Skattestyrelsen i deres afgørelse, jf. bilag 1, side 3, og det kan derfor lægges ubestridt til grund, at der i denne sag er begået myndighedsfejl. Fejlen har medført, at Sagsøger har været fejlagtigt registreret som fuldt skattepligtig i SKATs system i perioden 2008-2011. Skatteansættelsen i perioden er materielt forkert. Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at der efter et fornyet opslag i CPR-registeret kan konstateres, at den registrerede frameldingsdato er den 1. december 2002, men at denne dato først blev ajourført den 21. januar 2013.

Såfremt genoptagelse nægtes og Sagsøger nægtes muligheden for at anvende kildeskattelovens §§ 48 E og § 48 F, foreligger der en materiel forkert afgørelse, da Sagsøger de facto har været udrejst af Danmark siden 1. december 2002. Sagsøger skal derfor indrømmes adgang til genoptagelse af skatteansættelser, idet fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det det i nærværende sag må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Dette synspunkt understøttes i den juridiske vejledning 2020-1 C.F.6.1.3, hvoraf det fremgår, at der kan ses bort fra registrering af en skatteyders fulde skattepligt, når registreringen alene skyldes en fejl.Såfremt der ikke tillades genoptagelse af Sagsøgers skatteansættelser, foreligger der en situation, hvor konsekvenserne af en fejlagtig registrering af skattepligt opretholdes til ugunst for Sagsøger, og som konkret må anses for urimelig at opretholde.

Reaktionsfristen

Sagsøger var på tidspunktet for modtagelse af "Grøn check" udrejst af Danmark i 9 år, og var i perioden udelukkende tilknyttet til USA.

Sagsøger blev først opmærksom på den fejlagtige indbetaling af "Grøn check" og sammenhængen med Sagsøgers skattepligt siden 2003 i forbindelse med modtagelsen af Skattestyrelsen forslag til afgørelse af den 28. august 2018.

Det lægges til grund i Skattestyrelsens afgørelse, at Sagsøger ikke havde modtaget årsopgørelserne for perioden 2008-2012, hvorfor dette ligeledes må lægges til grund for sagen.

Kundskabstidspunktet er således den 28. august 2018, da Sagsøger modtager Skattestyrelsens forslag til afgørelse. Fastlæggelsen af kundskabstidspunktet skal ske på grundlag af borgerens konkrete subjektive kendskab til de nødvendige oplysninger, jf. også Skattestyrelsens juridiske vejledning A.A.8.2.2.2.4.

Sagsøger har reageret indenfor 6 måneder efter at Sagsøger fik kendskab til det forhold, der kan begrunde anmodningen om ekstraordinær genoptagelse.

Sagsøger har derfor opfyldt reaktionsfristen, hvorfor denne betingelse for genoptagelse er opfyldt.

Det eneste formål med genoptagelse var at sikre at Sagsøger skulle være omfattet af Forskerskatteordningen og hovedspørgsmålet i sagen er således ikke, om Sagsøger har krav på genoptagelse, men om Sagsøger har adgang til at anvende Forskerskatteordningen.

Til støtte for den subsidiære påstand gøres følgende gældende:

Uanset spørgsmålet om genoptagelse, så har Sagsøger materielt ret til at anvendereglerne i Kildeskattelovens §§ 48 E og 48 F.

Det afgørende for vurderingen af, om Sagsøger kan anvende reglerne i Kildeskattelovens §§ 48 E og 48 F er, at Sagsøger faktuelt ikke har været skattepligtig i Danmark.

En fejlregistrering af de danske skattemyndigheder ændrer ikke herpå.

Opsummerende vil det derfor være i strid med både ordlyden og formålet i kildeskattelovens §§ 48 E og 48 F, hvis Sagsøger nægtes at anvende reglerne, da Sagsøger faktuelt opfylder betingelserne…"

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument blandt andet anført følgende:

"Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse for indkomstårene 2008-2011 er ikke opfyldt

Skatteministeriet gør i overensstemmelse med Skattestyrelsens afgørelse som stadfæstet af Landsskatteretten overordnet gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at der er grundlag for at genoptage hans skatteansættelse for indkomstårene 2008-2011 ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Sagsøgeren har heller ikke iagttaget reaktionsfristen i § 27, stk. 2

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 - særlige omstændigheder

En skattepligtig, der ønsker at få ændret sin skatteansættelse, skal senest den l. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. For indkomstårene 2008-2011 udløb fristen dermed den 1. maj i henholdsvis 2012-2015.

Sagsøgeren anmodede ikke om genoptagelse inden for disse ordinære frister. Hans anmodning om genoptagelse blev således først fremsat den 9. juli 2018. For indkomståret 2008 var dette mere end 6 år for sent.

Sagsøgeren kan derfor kun opnå genoptagelse, hvis betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i § 27 er opfyldt. Det påhviler den, der anmoder om genoptagelse, at godtgøre, at betingelserne er opfyldt.

Genoptagelse forudsætter i sagens natur, at skatteansættelsen er forkert. Hvis dette ikke er tilfældet, er genoptagelse allerede af den grund udelukket, jf. f.eks. SKM2005.240.ØLR og SKM2010.551.HR.

Når det kan lægges til grund, at den oprindelige ansættelse er forkert, kræver genoptagelse yderligere, at mindst én af betingelserne i § 27, stk. 1, nr. 1-8, er opfyldt. Hvis betingelserne ikke er opfyldt, medfører dette, at en forkert skatteansættelse står ved magt, og dette gælder, hvad enten den er for høj eller lav.

I den foreliggende sag gør sagsøgeren gældende, at betingelserne for genoptagelse ifølge § 27, stk. 1, nr. 8, er opfyldt, hvorefter skatteforvaltningen kan meddele tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger "særlige omstændigheder". Sagsøgeren ønsker ansættelserne for indkomstårene 2008-2011 genoptaget, således at han ikke var registreret og behandlet som fuldt skattepligtig.

Højesteret har to gange fastslået, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, efter sin ordlyd, placering og forarbejder har et snævert anvendelsesområde, jf. UfR 2017.1570 H og UfR 2019.2477 H.

Der foreligger en righoldig domstolspraksis om § 27, stk. 1, nr. 8, som viser, at det er vanskeligt at opnå genoptagelse efter nr. 8. Retspraksis er meget restriktiv. Der kan blandt mange eksempler henvises til SKM2013.739.ØLR, SKM2016.585.VLR, SKM2019.132.ØLR og SKM2021.18.VLR.

Kerneområdet for genoptagelse ifølge nr. 8 er ifølge forarbejderne og retspraksis situationer, hvor der foreligger kvalificerede myndighedsfejl, svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige.

Den foreliggende sag ligger uden for dette område, for det var hverken sådanne kvalificerede myndighedsfejl eller svig fra tredjemand, som bevirkede, at skatteansættelsen for indkomstårene 2008-2011 var forkert.

Det påhviler sagsøgeren at bevise, at der er begået kvalificerede myndighedsfejl m.v., og det har han ikke gjort. Der er slet ikke begået nogen fejl af myndighederne, endsige sådanne kvalificerede/grove fejl, som genoptagelse forudsætter.

Det var appellantens forkerte selvangivelse, herunder manglende indgivelse af selvangivelse ved fraflytning, som førte til en forkert skatteansættelse. Dette er en helt almindelig/ordinær situation, og der foreligger altså ikke sådanne særlige omstændigheder som genoptagelse grundlæggende forudsætter.

Appellanten meldte som beskrevet ikke flytning til folkeregisteret eller til skattemyndighederne i 2002, og derfor var han fortsat registreret med en dansk adresse og som fuldt skattepligtig. Der blev årligt udarbejdet årsopgørelser for ham som fuldt skattepligtig, og i 2010 og 2011 fik han endda beløb udbetalt. Det påhviler ikke skattemyndighederne af egen drift at kontrollere, om en persons fulde skattepligt er ophørt. Det påhviler entydigt borgerne at opfylde sine oplysningsforpligtelser, og det forsømte sagsøgeren.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. - reaktionsfristen

Sagsøgeren har heller ikke overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., og dette fører i sig selv til, at han ikke har krav på genoptagelse af sine skatteansættelser for indkomstårene 2008-2011.

Ekstraordinær genoptagelse i de i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nævnte tilfælde er betinget af, at genoptagelsesanmodningen fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Sagsøgeren anmodede om genoptagelse den 9. juli 2018. Dermed forudsætter overholdelse af fristen i § 27, stk. 2, 1. pkt., at sagsøgeren først den 9. januar 2018 eller senere kom til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i § 26.

Denne forudsætning er ikke opfyldt.

I den foreliggende sag skal begyndelsestidspunktet for 6-månedersfristen efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., regnes senest fra 2011, hvor sagsøgeren fik udbetalt overskydende skat for indkomståret 2010. Han fik også udbetalt overskydende skat i 2012 for indkomståret 2011.

Det må lægges til grund, at sagsøgeren ved modtagelsen af kontoudskriften i bilag C blev bekendt med, at han havde fået udbetalt overskydende skat i Danmark, jf. ovenfor. Det siger sig selv, at udbetaling af overskydende skat forudsætter, at sagsøgeren var skattepligtig til Danmark. Og under alle omstændigheder fik han ved udbetalingen af overskydende skat anledning til at undersøge sine danske skatteforhold nærmere ved f.eks. at kontakte SKAT eller logge ind på SKATs TastSelv-system via internettet.

Den særlige omstændighed, som sagsøgeren påberåber sig i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er, at han fejlagtigt er blevet behandlet som fuldt skattepligtig til Danmark. Reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., må derfor at løbe fra det tidspunkt, hvor han må anses for at være kommet til kundskab om sin skattepligt til Danmark, hvilket som nævnt var senest i 2011 eller 2012.

Reaktionsfristen på 6 måneder var dermed for længst udløbet, da sagsøgeren i 2018 anmodede om ekstraordinær genoptagelse.

Sagsøgerens påstand om ….. forskerskatteordningen

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1, 1. pkt. (dagældende), at en afgørelse truffet af en skattemyndighed først kan indbringes for domstolene, når afgørelsen er blevet prøvet eller afvist af klageinstansen på området. Bestemmelsen indebærer et krav om udnyttelse af administrativ rekurs, således at domstolene ved prøvelse af skattemyndighedernes afgørelser kun kan tage stilling til det, som den øverste administrative klageinstans har taget stilling til.

Som beskrevet ovenfor ….. angår denne sag prøvelse af Landsskatterettens afgørelse vedrørende spørgsmålet, om sagsøgeren er berettiget til ekstraordinær genoptagelse af sine skatteansættelser for indkomstårene 2008-2011. …..

…… Sagsøgerens subsidiære påstand angår ….. et spørgsmål om sagsøgeren er omfattet af forskerskatteordningen i sin nye ansættelse i 2018. Landsskatteretten har ikke taget stilling til (dette) spørgsmål, hvilket er naturlig følge af, at den afgørelse fra Skattestyrelsen, som blev påklaget til Landsskatteretten, og som Landsskatteretten derfor har prøvet, heller ikke tog stilling (til dette) spørgsmål, men alene til spørgsmålet om ekstraordinær genoptagelse af sagsøgerens skatteansættelser for indkomstårene 2008-2011, jf. bilag 1. Som nævnt ovenfor afsnit 2 påklagede sagsøgeren således ikke Skattestyrelsens afgørelse af 14. november 2018 om forskerbeskatning (bilag F).

Da sagsøgerens subsidiære påstand ….. således vedrører andre spørgsmål end dem, som Landsskatteretten har taget stilling til, kan påstandene og de spørgsmål, som påstandene vedrører, ikke tages under pådømmelse under denne sag, jf. skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1. Påstandene skal derfor afvises.

Ex tuto gør ministeriet til støtte for den subsidiære frifindelsespåstand gældende, at sagsøgeren ikke opfylder betingelserne for at blive beskattet efter de nævnte specialregler i kildeskattelovens § 48 E-F.

Sagsøgeren var registreret som fuldt skattepligtigt i Danmark til og med 2011, og han opfylder derfor ikke betingelsen i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1, om, at han ikke inden for de seneste 10 år før ansættelsen har været skattepligtig efter kildeskattelovens § 1. Han er registreret, behandlet og skatteansat som fuldt skattepligtig frem til indkomståret 2011, og der er i øvrigt ikke noget grundlag for at konstatere, at det skyldtes en fejl fra skattemyndighedernes side, at han til stadighed blev behandlet som fuldt skattepligtig, jf. også ovenfor afsnit 3.1.1. Hvis sagsøgeren skulle opfylde betingelsen i stk. 3, nr. 1, forudsætter dette, at hans skatteansættelser for de tidligere år genoptages og ændres, således at han ikke længere er skatteansat som fuldt skattepligtig for indkomstårene 2008-2011.

Det følger ikke af administrativ praksis, at der skal ses bort fra, at sagsøgeren også i 2008-2011 var registreret som boende og fuldt skattepligtig i Danmark. Tværtimod har Landsskatteretten afsagt en række afgørelser, som bygger på den forståelse, at en registrering som fuldt skattepligtig står i vejen for anvendelse af forskerskatteordningen, jf. eksempelvis SKM2020.87.LSR og SKM2020.407.LSR.

Sagsøgeren henviser til SKM2019.246.SR, som imidlertid ikke er sammenlignelig med den foreliggende sag. I SKM2019.246.SR foretog skatteforvaltningen en ligningsmæssig behandling af skatteyderens ophør af fuld skattepligt i 2005, hvorefter skatteyderen ikke modtog nogen årsopgørelse i 2006. I indkomståret 2007 blev skatteyderen imidlertid - uden nogen kendt årsag - igen registreret af skattemyndighederne som fuldt skattepligtig. Det skyldtes altså en fejl fra skattemyndighedernes side, at skatteyderen på ny blev registreret som fuldt skattepligtig, selvom hans fulde skattepligtig ellers var ophørt.

I den foreliggende sag skyldes det derimod ikke fejl fra skattemyndighedernes side, at sagsøgeren var registreret og behandlet som fuldt skattepligtig i indkomstårene 2008-2011. Det var derimod sagsøgeren selv, som forsømte at melde flytning til myndighederne, herunder at indgive selvangivelse om fraflytning. ….."

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Sagsøgeren, den amerikanske statsborger A, blev af skattemyndighederne betragtet som fuldt skattepligtig i Danmark i blandt andet i årene 2008 til 2011. Grunden til dette var, at han tidligere havde arbejdet og været fuldt skattepligtig i Danmark, og at han, da han i 2002 forlod Danmark, ikke meldte fraflytning til skattestyrelsen og anmode om, at skattepligten blev vurderet, ligesom han ikke meldte adresseændring til folkeregisteret.

Spørgsmålet, der skal tages stilling til vedrørende sagsøgers principale påstand, er, om der foreligger sådanne "særlige omstændigheder", at sagsøgerens skatteansættelse kan ændres, selv om den ordinære frist herfor er overskredet.

Retten bemærker, at en ændring kun er relevant, hvis den oprindelige ansættelse er ukorrekt. At den oprindelige ansættelse er ukorrekt, er således ikke i sig selv en "særlig omstændighed".

Det fremgår af Højesterets dom af 22. marts 2021 blandt andet:

" Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, giver told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige ekstraordinært tilladelse til ændring af en skatteansættelse, hvis der foreligger særlige omstændigheder.

Som det fremgår af Højesterets domme af 21. februar 2017 (UfR 2017.1570) og af 21. marts 2019 (UfR 2019.2477), må bestemmelsen efter sin ordlyd, placering og forarbejder antages at have et snævert anvendelsesområde.

Som anført i dommene fremgår det af forarbejderne, at anvendelsesområdet for skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter (nr. 1-7), og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. Det fremgår endvidere af forarbejderne, at bestemmelsen eksempelvis vil finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, hvor en urigtig ansættelse skyldes svig fra tredjemand eller i andre særlige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige. Det fremgår desuden, at bestemmelsen ikke giver grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag."

Da det kan bebrejdes sagsøgeren, at han ved fraflytningen fra Danmark i 2002 ikke meldte fraflytning til skattestyrelsen og anmode om, at skattepligten blev vurderet, ligesom han ikke meldte adresseændring til folkeregisteret, finder retten ikke, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at skatteansættelsen ekstraordinært kan genoptages.

Skatteministeriet frifindes derfor for den principale påstand.

Skattestyrelsen traf den 14. november 2018 truffet afgørelse om, at sagsøgeren ikke var omfattet af forskerskatteordningen i sin nye ansættelse i Danmark fra 2018. Denne afgørelse er ikke indbragt for Landsskatteretten, som derfor ikke har taget stilling til spørgsmålet.

Det fremgik af den dagældende regel skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1, at en afgørelse truffet af en skattemyndighed først kunne indbringes for domstolene, når afgørelsen var blevet prøvet eller afvist af klageinstansen på området.

Da dette ikke er sket, afvises den sagsøgerens subsidiære påstand.

Sagens værdi er af sagsøgeren oplyst til 50.000 kr. Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 25.000 kr.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes for påstanden om, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse af As skatteansættelser for indkomstårene 2008 til 2011.

Retten afviser at behandle påstanden om, at A er omfattet af forskerskatteordningen.

A skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 25.000 kr.

Beløbet skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.