Dato for udgivelse
23 Apr 2021 11:05
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
23 Apr 2021 09:16
SKM-nummer
SKM2021.225.SKTST
Myndighed
Skatteforvaltningen
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
20-0914833
Dokument type
Styresignal
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Selskabsbeskatning
Emneord
Genoptagelsesstyresignal, antenneforening, medlemsleverance
Resumé

Som følge af et forlig ved byretten fik Skattestyrelsen underkendt en afgørelse om beskatning af provision. Sagen drejer sig om fortolkning begrebet medlemsleverance efter selskabsskatteloven for en forening, der er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. En antenneforening modtog provision fra en TV-udbyder for at benytte antenneforeningens netværk. Provisionen var givet i forhold til omsætningen med foreningens medlemmer. Kammeradvokaten indgik på vegne af Skatteministeriet forlig med foreningen ved byretten, idet han bl.a. henviste til Østre Landsretsdommen gengivet i TfS 1985, 664 ØLD. Det modtagne beløb blev anset som en medlemsleverance, og dermed var det ikke skattepligtig indkomst for foreningen. Det skyldes, at provisionen havde en nær tilknytning til foreningens virke og formål.

Hjemmel

Selskabsskatteloven

Reference(r)

Selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 jf. § 1, stk. 5.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.D.8.9.1.2.3.

1. Baggrund for ændring af praksis

I en sag om, hvorvidt en antenneforening var skattepligtig af en provision fra en TV-udbyder, anerkendte Skatteministeriet, at foreningen ikke var skattepligtig af provisionen i forbindelse med et forlig indgået med antenneforeningen ved byretten.

Provisionen blev anset som en skattefri medlemsleverance for antenneforeningen, idet den blev anset som tilknyttet foreningens formål og virke med at distribuere data mm. via antenneforeningens kabelanlæg. Indtægten blev dermed ikke anset som indvundet ved erhvervsmæssig virksomhed.

Med forliget blev Landsskatterettens forudgående afgørelse af den 25. juli 2019 ændret. I kraft af det indgåede forlig blev Skattestyrelsens oprindelige afgørelse tillige underkendt.

Antenneforeninger, der har modtaget provision fra en udbyder af datakommunikation, internetadgang og IP-telefoni til foreningens medlemmer via foreningens fællesantenneanlæg, har derfor mulighed for at søge om genoptagelse, når de her i styresignalet opregnede betingelser er opfyldt.

Dette gælder tillige for andre foreninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, som står i en lignende situation.

2. Det retlige grundlag

Efter selskabsskattelovens § l, stk. l, nr. 6, er andre foreninger end brugsforeninger og indkøbsforeninger mv. skattepligtige af indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed samt fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Det fremgår af selskabsskattelovens § 1, stk. 5, at overskud, som de i stk. 1, nr. 5, litra c, eller nr. 6, nævnte foreninger mv. indvinder ved leverancer til medlemmer, ikke betragtes som indvundet ved erhvervsmæssig virksomhed.

Selskabsskattelovens § l, stk. 5, l. pkt., sammenholdt med § l, stk. l, nr. 6, fører derfor til, at overskud indvundet ved "leverancer til medlemmer" ikke er omfattet af foreningens skattepligtige indkomst, og de er dermed skattefritaget.

Selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6:

Andre foreninger, korporationer, stiftelser, legater og selvejende institutioner, jf. dog § 3, for så vidt foreningen mv. ikke er omfattet af fondsbeskatningsloven. Skattepligten omfatter alene indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed samt fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.

Selskabsskattelovens § 1, stk. 5:

Overskud, som de i stk. 1, nr. 5, litra c, eller nr. 6, nævnte foreninger mv. indvinder ved leverancer til medlemmer, betragtes ikke som indvundet ved erhvervsmæssig virksomhed. Indtægt ved produktion af elektricitet og varme er ikke omfattet af 1. pkt. Fjernvarmeværkers indtægt ved produktion af varme er ikke omfattet af 2. pkt.

TfS 1985, 664 ØLD:

FDM havde med et rejsebureau og nogle forsikringsselskaber indgået en aftale om at kunne sælge de pågældendes turistrejser og rejseforsikringer til medlemmer, for hvilket salg foreningen skulle have provision. Overskuddet ved salg af rejser og forsikringer var indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed, men det måtte lægges til grund, at foreningen ud over salgsbestræbelser havde ydet en indsats specielt beregnet for sine medlemmer. Overskuddet var derfor skattefrit efter selskabsskattelovens § 1, stk. 4, da det var indvundet ved leverancer til medlemmer. Anket til Højesteret. Anken hævet.

TfS 1989, 357 LSR:

Et andelsselskab klagede over en bindende forhåndsbesked, hvorefter Ligningsrådet ikke havde fundet, at salget af varer fra andelsforeningen til et nystiftet import-/eksportselskab eller køb af varer fra det nystiftede selskab kunne henregnes til omsætning med medlemmer. Det af andelsselskabet indvundne overskud ved samhandlen med det på gældende selskab måtte derfor betragtes som indvundet ved erhvervsmæssig virksomhed, jfr. selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Som begrundelse for afgørelsen havde Ligningsrådet henvist til, at det nystiftede selskab ville være behersket af andelsselskabet, og at aktieselskabet der før kun uselvstændigt kunne drive virksomhed indenfor rammerne af den virksomhed, der i øvrigt blev udøvet af andelsselskabet. Desuden havde Ligningsrådet fundet, det var en betingelse før, at en fysisk eller juridisk person kunne betegnes som »medlem«, at den pågældende selvstændigt kunne træffe beslutning om medlemskab. Landsskatterettens flertal fandt, at hvor et medlem overtog en del af foreningens vedtægtsbestemte erhvervsmæssige virksomhed som mellemhandler, var der ved levering af de fra de øvrige medlemmer indkøbte varer til mellemhandleren ikke tale om en medlemsleverance, men om en leverance omfattet af foreningens erhvervsmæssige virksomhed. Herefter kunne andelsselskabets salg af varer til det nystiftede aktieselskab ikke henregnes til omsætning med medlemmer. For så vidt angik aktieselskabets import og videresalg af varer til andelsselskabet omfattedes disse af omsætning med et medlem, men bestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 4, omfatter alene leverancer til medlemmer. Samhandelen vedrørende de af selskabet importerede varer kunne derfor ikke falde ind under lempelsesreglen i selskabsskattelovens§ 1, stk. 4. 

3. Gældende praksis

Begrebet "leverancer til medlemmer" skal forstås i vid betydning.  Som eksempel på leverancer kan nævnes udlejning af fast ejendom og levering af tjenesteydelser til medlemmerne.

Fra retspraksis kan henvises til dommen gengivet i TfS 1985, 664 ØLD, hvor FDM formidlede rejser mv. til sine medlemmer og i den forbindelse modtog en provision fra rejseselskaberne. Landsretten bemærkede, at der efter ordlyden af selskabsskattelovens § 1, stk. 4 (nugældende selskabsskattelovens § 1, stk. 5) ikke var "holdepunkter for at anse den begrænset til ydelser, som i deres helhed var præsteret af foreningen f.eks. ved handels- og produktionsvirksomhed, eller for at tillægge det betydning, hvorvidt foreningens indtægt og overskud fremkom som avance ved medlemmernes betaling eller som provision". I den konkrete afgørelse lagde Landsretten vægt på, at foreningen ud over salgsbestræbelser havde ydet en indsats specielt beregnet for sine medlemmer.

Leverancen til medlemmet skal derfor have en naturlig tilknytning til foreningens formål og virke.

I Landsskatterettens kendelse i TfS 1989, 357 LSR, hvor Landsskatteretten udtaler, at ordene leverance til medlemmerne må fortolkes således, at der er "tale om levering af en ydelse til medlemmer qua medlemmer af en forening".  Afgørelsen handlede om to andelsselskaber, der ville lade et aktieselskab, som skulle være medlem af begge andelsselskaber, overtage en import- og eksportfunktion for selskaberne. Landsskatteretten udtalte, at " i en situation, hvor et medlem - uden begrundelse i sit medlemskab - overtog en del af foreningens vedtægtsbestemte erhvervsmæssige virksomhed som mellemhandler, var der ved levering af de fra de andre medlemmer indkøbte varer til mellemhandleren ikke tale om en medlemsleverance, men om en leverance omfattet af foreningens erhvervsmæssige virksomhed".

Fra Den juridiske vejledning nævnes en række eksempler på indtægter, der er skattefrie efter selskabsskattelovens § 1, stk. 5. Der nævnes kontingentindtægter, entreindtægter fra medlemmerne, indtægter ved salg af varer til medlemmerne mv.

Indtægter ved provision fra tredjemand er dog ikke nævnt i Den juridiske vejledning.

4. Retsforlig indgået mellem Skatteministeriet og antenneforening ved byretten

I sag BS-44434/2019-ESB af den 12. februar 2020 ved byretten blev der indgået forlig mellem Skatteministeriet og skatteyder.

Ved forliget anerkendte Skatteministeriet, at antenneforeningens skattepligtige indkomst nedsættes med kr. 58.990 i indkomståret 2014, kr. 60.183 i indkomståret 2015 og kr. 111.626 i indkomståret 2016.

Beløbene blev modtaget fra udbyder som provision af omsætning med antenneforeningens medlemmer, der var modtager af dataydelser fra udbyderen via antenneforeningens antenneanlæg.

5. Ny praksis

Med dette styresignal ændres praksis for så vidt angår antenneforeninger samt andre foreninger, der er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, og som modtager et fee eller provision fra en udbyder af f.eks. datakommunikation, internetadgang og IP-telefoni.

En antenneforening, der har til formål at distribuere radio- og/eller fjernsynsprogrammer, datakommunikation, herunder internetadgang til sine medlemmer, via foreningens fællesantenneanlæg, og som i denne forbindelse modtager en provision fra en udbyder af ovennævnte tjenester, er omfattet af den nye praksis.

Disse tjenester er således at betragte som foreningens kerneydelser til foreningens medlemmer via foreningens kabelnetværk og øvrige anlæg og installationer fra en udbyder af disse tjenester.

Udbyderen betaler en såkaldt provision til antenneforeningen for at benytte anlægget til distribution af datakommunikation, internetadgang og IP-telefoni. Udbyderen har abonnementsaftaler med antenneforeningens medlemmer. Provisionen gives alene på baggrund af omsætningen med medlemmerne af den pågældende antenneforening.

Den modtagne provision er omfattet af begrebet medlemsleverance efter selskabsskattelovens § 1, stk. 5, idet en sådan provision kan anses som overskud for antenneforeningen indvundet ved leverancer til sine medlemmer. Provisionen betragtes derfor ikke som indvundet ved erhvervsmæssig virksomhed.

Det er således ikke en betingelse efter denne bestemmelse, at indtægterne kommer direkte fra medlemmerne selv. Indtægterne kan godt komme fra en tredjemand og som her i sagen udbyderen af dataydelsen via fællesantenneanlægget.

For at indtægten kan anses som en skattefri medlemsleverance, skal det fremgå af antenneforeningens formål og virke, at den leverer datakommunikation, internetadgang og IP-telefoni til sine medlemmer.

Det er en betingelse, at provisionen ydes til antenneforeningen, som en på forhånd aftalt andel af udbyderens omsætning med antenneforeningens medlemmer.

Det er et krav, at leverancen til medlemmet skal have en naturlig tilknytning til antenneforeningens formål og virke. Dette kan f.eks. fremgå af antenneforeningens vedtægter, hvad der er antenneforeningens formål og dermed foreningens kerneydelse til sine medlemmer. Den naturlige tilknytning kan dog også sandsynliggøres på anden vis.

Det er tillige en betingelse, at antenneforeningen er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.

Er ovenfor nævnte betingelser opfyldte kan indtægten anses som en skattefri medlemsleverance efter selskabsskattelovens § 1, stk. 5.

Dette styresignal omfatter tillige andre foreninger, der er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, og som er i tilsvarende situation, som beskrevet ovenfor om antenneforeninger.

6. Genoptagelse

Ændringen af praksis indebærer, at antenneforeninger samt andre foreninger omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, kan ansøge om genoptagelse efter reglerne om genoptagelse i skatteforvaltningslovens bestemmelser.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, anvendes i tilfælde, hvor hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en dom, en landsskatteretskendelse eller ved en praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet.

Der vil derfor kunne ske genoptagelse af skatteansættelserne i de tilfælde, der svarer til forholdene i forliget.

6.1 Ordinær genoptagelse

I henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, kan der ske genoptagelse, hvis anmodning herom fremsættes senest den 1. maj i det 4. år efter udløbet af det pågældende indkomstår.

6.2 Ekstraordinær genoptagelse

Hvis fristen i skatteforvaltningslovens § 26 stk. 2, er udløbet, kan der i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7, efter anmodning ske ekstraordinær genoptagelse til gunst for den skattepligtige fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse i den første sag, der resulterede i en underkendelse af praksis eller fra og med det indkomstår, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet 3 år forud for underkendelse af praksis.

Da forliget ved byretten er afsagt den 12. februar 2020, og sagen vedrører indkomståret 2014, vil der være mulighed for genoptagelse fra og med indkomståret 2014, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 7.

6.2.1 Reaktionsfrist

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en anmodning om ekstraordinær genoptagelse skal fremsættes senest 6 måneder efter den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelse af fristen i skatteforvaltningslovens § 26 stk. 2.

Reaktionsfristen regnes fra offentliggørelsen af dette styresignal på Skatteforvaltningens hjemmeside.

6.3 Anmodning om genoptagelse

Anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen skal indgives til Skattestyrelsen enten via:

  • TastSelv Erhverv - kontakt, hvis genoptagelsesanmodningen vedrører indkomstårene 2014 - 2016, eller
  • TastSelv Erhverv > TastSelv Selskabsskat > Selvangivelse > "Anmod om genoptagelse af skatteansættelsen", hvis genoptagelsesanmodningen vedrører indkomstår fra og med indkomståret 2017.

Det er en betingelse for genoptagelse, at den skattepligtige fremlægger fornødne oplysninger til begrundelse/sandsynliggørelse af kravet. Hvilken dokumentation, der skal fremlægges, er en konkret vurdering, og Skattestyrelsen kan derfor anmode om yderligere materiale eller oplysninger.

Skattestyrelsen kan afvise anmodningen om genoptagelse, hvis de nødvendige oplysninger ikke indsendes.

7. Gyldighed

Dette styresignal vil blive indarbejdet i Den juridiske vejledning 2021-2, afsnit C.D.8.9.1.2.3.

Efter offentliggørelsen i Den juridiske vejledning 2021-2 er styresignalet ophævet.