Dato for udgivelse
15 Dec 2005 10:30
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
02 Dec 2005 10:42
SKM-nummer
SKM2005.502.VLR
Myndighed
Vestre Landsret
Sagsnummer
10. afdeling, B-1280-04
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Rentefiksering, hovedaktionær, mellemregning, forretningsmæssig, renter, forventningsprincip, menneskerettighedskonvention
Resumé

Uforrentet mellemregningskonto med aktionærerne tilsidesat under hensyn til oplysningerne om, at selskabet var i besiddelse af en ikke ubetydelig værdipapirbeholdning, at selskabet købte og solgte værdipapirer, at selskabets underskud i det væsentlige skyldtes kursudvikling på værdipapirerne og ikke konsulentvirksomheden, og at selskabet var eller ved salg af værdipapirerne kunne komme i besiddelse af en likviditet, der gav mulighed for at betale forretningsmæssigt begrundede renter af mellemregningskontoen.

Endvidere fandt landsretten ikke grundlag for at tilsidesætte skattemyndighederne skøn, hvorefter renten sattes til diskontoen + 4 pct.

Endelig ikke grundlag for at afgørelsen eller sagsbehandlingen skulle være i strid med Den Europæiske Menneskerettighedskonvention.

Reference(r)

Ligningsloven § 2

Henvisning

Ligningsvejledningen 2005-4 S.I.1.3.2


Parter

H1 Food A/S
(advokat Steen Petersen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat H. C. Vinten)

Afsagt af landsdommerne

Poul Hansen, Lisbeth Parbo og Norman E. Cleaver

Denne sag er anlagt den 7. april 2004 ved Københavns Byret og er af byretten ved kendelse af 3. juni 2004 henvist til Vestre Landsret i medfør af retsplejelovens § 232, jf. skattestyrelseslovens § 33.

Landsskatteretten har den 13. januar 2004 afsagt kendelse vedrørende sagsøgerens, H1 Food A/S', indkomst i indkomstårene 1999, 2000 og 2001 svarende til regnskabsårene 1998/1999, 1999/2000 og 2000/2001. Der står i kendelsen bl.a.:

"...

Der klages over, at der er fikseret rente af mellemregning med hovedaktionær, samt at der er foretaget tilskudsbeskatning.

...

Møde mv.

Sagen har været forhandlet med selskabets repræsentant.

Sagens oplysninger

Selskabets hovedaktivitet er investering i værdipapirer. Selskabet er ejet af A og B. Selskabet har regnskabsår fra 1. juli til 30. juni.

Selskabet har i indkomstårene 1999, 2000 og 2001 haft en mellemregningskonto med hovedaktionærerne, der under selskabets passiver er angivet med følgende:

Pr. 30. juni 1999

4.885.253 kr.

Pr. 30. juni 2000

4.845.213 kr.

Pr. 30. juni 2001

4.636.405 kr.

 
 

Selskabet har vedrørende mellemregningskontoen haft følgende renteudgifter:

 

Indkomståret 1999

77.108 kr.

Indkomståret 2000

128.197 kr.

Indkomståret 2001

0 kr.

Der er fremlagt låneaftale mellem selskabet og hovedaktionærerne, hvoraf følgende fremgår:

"Mellem ovennævnte parter er der den 1. Januar 1997 indgået flg. Aftale: Det beløb, som H1 Food til enhver tid låner af hovedaktionærerne forrentes med 6 % p.a. Renten tilskrives halvårlig 30.6. og 31.12. Hovedaktionærerne kan til enhver tid kræve lånet eller dele af det tilbagebetalt. Lånet skal dog senest tilbagebetales i forbindelse med selskabets evt. opløsning."

Der er endvidere fremlagt tillæg til låneaftale af 1. januar 1997, hvoraf følgende fremgår:

"Under hensyntagen til det stadigt faldende renteniveau og hvad den alternative investering kan forventes at indbringe rentemæssigt, nedsættes den aftalte rente som H1 Food A/S skal betale hovedaktionærerne til 3 % p.a. med virkning fra 1. Januar 1998. Øvrige vilkår for låneaftalen er uændrede."

Der er endvidere fremlagt 2. tillæg af låneaftale af 1. januar 1997, hvoraf følgende fremgår:

"Efter modtagelse af revideret regnskab 1999/2000 for H1 Food A/S står det os klart, at vi er nødsaget til at mindske selskabets underskud, der faretruende æder sig ind på selskabets egenkapital. Da der hverken skattemæssigt eller moralsk er noget til hinder for at yde selskabet rentefri lån, har vi besluttet med virkning fra 1. juli 2000 af afstå fra forrentning af det af os ydede lån til selskabet."

Ifølge selskabets regnskaber havde selskabet i indkomståret 1999 et regnskabsmæssigt resultat på -267.288 kr., regnskabsmæssigt resultat for indkomståret 2000 udgjorde -962.723 kr., mens regnskabsmæssigt resultat for indkomståret 2001 udgjorde 285.209 kr. Selskabets egenkapital udgjorde 1.485.000 kr. pr. 30. juni 1999, 522.777 kr. pr. 30. juni 2000 og 807.987 kr. pr. 30. juni 2001.

Selskabets repræsentant har oplyst, at selskabet har været i økonomiske vanskeligheder på grund af en række fejlslagne investeringer, herunder køb af et mejeri samt samarbejdsvanskeligheder med selskabets tyske partnere, som medførte, at aktier i en produktionsvirksomhed måtte sælges. Endvidere blev planer om investeringer i en norsk erhvervsvirksomhed opgivet.

Selskabets repræsentant har endvidere oplyst, at selskabet pr. 1. juli 2003 har opstartet en produktionsvirksomhed.

Selskabets repræsentant har fremlagt notat af 29. november 2002 fra revisor DS vedrørende forrentningen af mellemregningen.

Den kommunale skattemyndigheds afgørelse

Der fikseres for indkomståret 1999 en renteudgift på 293.838 kr., endvidere anses rentefordelen på 293.838 kr. for et skattepligtigt tilskud. For indkomståret 2000 fikseres en renteudgift på 202.122 kr., endvidere anses rentefordelen på 202.122 kr. for et skattepligtigt tilskud. For indkomståret 2001 fikseres en renteudgift på 398.830 kr., endvidere anses rentefordelen på 398.830 kr. for et skattepligtigt tilskud.

Selskabets hovedaktionærer har i kraft af den lave forrentning af mellemregningskontoen i indkomstårene 1999 og 2000 samt ingen forrentning i indkomståret 2001 ydet selskabet et lavt forrentet lån, henholdsvis rentefrit lån, som ikke ville kunne have været opnået hos en uafhængig part. Rentefriheden kan ikke anses for forretningsmæssig begrundet.

I henhold til ligningslovens § 2, stk. 1, skal selskabet ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter. Da selskabet har oplyst, at det ikke er muligt at fremlægge dokumentation for, at selskabet betaler en markedsrente, må der ved beregningen af en fikseret rente anvendes diskontoen med tillæg af 4 %, jf. ligningsvejledningen 1999, afsnit S.I.1.6 og ligningsvejledningen 2000, afsnit S.I.1.5. Renteberegningen er endvidere foretaget ud fra oplysningerne på mellemregningen, og der er beregnet renter med det interval, hvor selskabet har foretaget en opgørelse af beløbsstatus på kontoen. Fikseret rente for indkomståret 1999 er herefter beregnet til 370.946 kr. - betalt rente 77.108 kr., i alt 293.838 kr., fikseret rente for indkomståret 2000 beregnes til 330.319 kr. - betalt rente 128.197 kr., i alt 202.122 kr., mens fikseret rente for indkomståret 2001 beregnes til 398.830 kr. Selskabet indrømmes herefter rentefradrag svarende til den fikserede rente. Rentefordelen, som selskabet har opnået, betragtes som et skattepligtigt tilskud fra hovedaktionærerne til selskabet.

Klagerens påstand og argumenter

Selskabets repræsentant har fremsat principal påstand om, at der ikke foretages rentefiksering af mellemregningen mellem selskabet og dets hovedaktionærer og således at en tilsvarende rentefordel for de omhandlede indkomstår ikke beskattes som skattepligtige tilskud til selskabet. Selskabets repræsentant har fremsat subsidiær påstand om, at der foretages rentefiksering med en lavere rentesats end den af kommunen anvendte, således at ændringerne vedrørende fikseret rente af mellemregningen nedsættes uden beskatning af en tilsvarende rentefordel.

De mellem selskabet og hovedaktionærerne indgåede renteaftaler vedrørende forrentningen af mellemregningerne er forretningsmæssigt begrundede, da alternativet ville være at indfri mellemregningstilgodehavendet enten ved at realisere selskabets beholdning af værdipapirer med store tab til følge eller ved optagelse af dyre lån, hvis forrentning ville ruinere selskabet. Endvidere har formålet været og er fortsat på forretningsmæssig forsvarlig måde at opretholde selskabets kapitalapparat med henblik på investeringer i erhvervsaktiviteter og beskytte selskabet mod unødige tab.

Selskabets egenkapital udgjorde 2.233.000 kr. pr. 30. juni 1997, mens egenkapitalen udgjorde 553.000 kr. pr. 30. juni 2002. Hovedaktionærernes formue har på tilsvarende måde ændret sig drastisk i negativ retning, idet formuen har ændret sig fra 8.057.500 kr. pr. 1. januar 1997 til 5.542.300 kr. pr. 1. januar 2002. En sammenligning mellem hovedaktionærernes formueudvikling og udviklingen i mellemregningstilgodehavendet hos selskabet viser, at den væsentligste del af hovedaktionærernes formue er bundet i dette mellemregningstilgodehavende, som det derfor er væsentligt ikke at udhule og i øvrigt at holde intakt af hensyn til investeringer i erhvervsaktiviteter i selskabet.

Skattemyndighederne er løbende holdt orienteret om renteaftalerne, idet renteaftalerne blev indsendt hvert år i forbindelse med indgivelse af hovedaktionærernes selvangivelser, og skattemyndighederne har på dette grundlag uden forbehold og/eller vejledning af selskabet godkendt selvangivelserne siden ændringen af ligningslovens § 2 trådte i kraft i 1998, hvorved selskabet og dets hovedaktionærer har forskertset muligheden for i tide at træffe dispositioner til imødegåelse af konsekvenserne af denne lovændring, herunder eventuelt at konvertere gælden til aktiekapital. Endvidere har der ikke været noget odiøst formål med renteaftalerne, herunder at undgå eller udskyde beskatningen.

Der henvises til artikel af professor Erik Werlauf m.fl. i dagbladet "Børsen" den 17. februar 2003 vedrørende en dom fra EF-domstolen af 12. december 2002 om tynd kapitalisering, hvoraf det synes at fremgå, at tynd kapitalisering accepteres, når dette ikke er odiøst, og når det sker i alle parters interesse i at opnå den billigste finansiering.

Til støtte for den subsidiære påstand er det anført, at den foretagne standardmæssige rentefiksering ikke svarer til renteniveauet på de pågældende tidspunkter, og at rentesatsen derfor i givet fald bør nedsættes.

Til støtte for den mere subsidiære påstand er det anført, at ændringen vedrørende beskatningen af rentefordelen som et skattepligtigt tilskud til selskabet er uhjemlet, da dispositionerne er forretningsmæssigt begrundede.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Selskabet skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for økonomiske transaktioner i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter, jf. ligningslovens § 2, stk. 1.

Mellemregningskontoen må sidestilles med et anfordringstilgodehavende. De fastsatte forrentninger i indkomstårene 1999, 2000 og 2001 af en sådan fordring, kan ikke anses for at svare til markedsmæssige vilkår. Under hensyn til det oplyste om mellemregningskontoen, samt at selskabet ikke kan anses at have dokumenteret eller på anden måde sandsynliggjort, at de aftalte lånevilkår var forretningsmæssigt begrundede, findes der ikke grundlag for at tilsidesætte den af skattemyndighederne anvendte rentesats som udtryk for markedsrenten for lån optaget på tilsvarende vilkår.

Landsskatteretten bemærker, at det forhold, at de omhandlede låneaftaler løbende var medsendt hovedaktionærernes selvangivelser for de omhandlede indkomstår, ikke kan anses at give en retsbeskyttet forventning om godkendelse af selskabets selvangivelser for indkomstårene 1999, 2000 og 2001.

Selskabet indrømmes herved fradrag for de for indkomstårene fastsatte fikserede renteudgifter, mens selskabet ved rentefordelene anses at have modtaget tilsvarende skattepligtige tilskud. De påklagede ansættelser for indkomstårene 1999, 2000 og 2001 stadfæstes herved."

Påstande

Sagsøgeren har principalt nedlagt påstand om, at de af ligningsmyndighederne foretagne ændringer i sagsøgerens skatteansættelse for indkomstårene 1999, 2000 og 2001 ophæves, således at der ikke for de pågældende år foretages rentefiksering af mellemregningen mellem selskabet og dettes hovedaktionærer, og således at en tilsvarende rentefordel for de pågældende år ikke beskattes som et skattepligtigt tilskud til selskabet.

Sagsøgeren har subsidiært nedlagt endelig påstand om, at sagsøgerens indkomstansættelse for 1999, 2000 og 2001 hjemvises til fornyet ligning med henblik på fastsættelse af en fiktiv renteindtægt på grundlag af en lavere rentesats end Danmarks Nationalbanks diskonto + 4 %

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Sagens nærmere omstændigheder

Låneaftalen, hvori renten blev fastsat til 6 %, er udateret, medens de to tillæg til låneaftalen er dateret henholdsvis den 2. juli 1998 og den 15. november 2000.

Af sagsøgerens regnskab for 1998/1999 fremgår under ledelsens årsberetning bl.a. følgende:

"Selskabets primære aktivitet har i lighed med sidste år bestået i konsulentvirksomhed".

Under anvendt regnskabspraksis hedder det bl.a.:

"...

Værdipapirer

Værdipapirerne er værdiansat til kursværdien, til hvilken de er børsnoteret pr. statusdagen. Alle værdipapirer i fremmed valuta omregnes til danske kroner efter statusdagens kurs. Såfremt kursværdien pr. statusdagen er højere end anskaffelsessummen, opføres forskellen som opskrivningshenlæggelse under egenkapitalen .... Såfremt kursværdien pr. statusdagen er lavere end anskaffelsessummen modregnes dette i opskrivningen ud fra en porteføljebetragtning, og hvis dette ikke kan indeholdes i opskrivningshenlæggelsen, nedskrives over resultatopgørelsen .

..."

Selskabet har også i de følgende år ladet kursudviklingen på værdipapirerne indgå i resultatopgørelsen.

Af resultatopgørelsen for 1998/1999 fremgår bl.a., at konsulenthonorarer var angivet til 242.500 kr. og kursregulering værdipapirer til -391.757 kr.

Værdipapirbeholdningen bestod af aktier, der var anskaffet i perioden 21. maj 1996 til 12. juni 1998. Anskaffelsessummen var i specifikationer til årsregnskabet opgjort til 4.194.130 kr. og kursværdien pr. 30. juni 1999 til 3.450.431 kr. Der var ikke realiseret fortjeneste eller tab på aktierne i dette år.

I sagsøgerens regnskab for 1999/2000 hedder det i ledelsens årsberetning bl.a.:

"...

Den forventede økonomiske udvikling

For at minimere vore udgifter har vi besluttet at sælge ... og har derfor opsagt vore lejere i ..., således at vi kan flytte firma og bopæl til et billigere domicil.

Lejerne har indgivet protest mod opsigelsen og vi har derfor måttet anlægge sag ved boligretten. En sag som vi forventer at vinde, således at vi kan flytte i billigere lokaler senest 1. juli 2001.

H1 Food A/S fortsætter så som investeringsselskab med lejlighedsvise konsulentopgaver for indehaverne.

Resultatet for regnskabsåret 2000/01 er i vid udstrækning afhængig af salget af ... samt kursudviklingen på selskabets aktiebeholdning.

..."

Konsulenthonorarer udgjorde ifølge resultatopgørelsen for dette år 141.122 kr. og kursregulering værdipapirer -220.341 kr.

Af specifikationerne til regnskabet fremgår, at der blev konstateret en fortjeneste ved salg af aktier ejet under 3 år på 12.416 kr.. der blev modregnet i et fremført tab pr. 1. juli 1999 på 142.975 kr.

Der var i dette regnskabsår købt aktier for 251.250 kr. Den samlede anskaffelsessum udgjorde herefter 4.350.380 kr. svarende til en nettoforøgelse på 156.250 kr.

I sagsøgerens regnskab for 2000/2001 er bruttofortjenesten i resultatopgørelsen opgjort til 7.093 kr. og kursregulering værdipapirer til 163.652 kr.

Fortjeneste ved salg af aktier ejet under 3 år udgjorde 10.124 kr., der også blev modregnet i fremførte tab fra tidligere år.

Der var i dette regnskabsår købt aktier for 310.137 kr. Den samlede anskaffelsessummen udgjorde 3.889.180 kr. svarende til en nettoafgang på 461.200 kr.

Af sagsøgerens regnskab for 2001/2002 fremgår bl.a., at kursregulering værdipapirer var opgjort til -219.633 kr., at egenkapitalen udgjorde 552.925 kr., at selskabet havde en skattepligtig negativ indkomst til fremførsel på 116.877 kr., at der var købt aktier for 296.973 kr. og at anskaffelsessummen for aktier var 3.884.452 kr. svarende til en nettoafgang på 44.728 kr.

Regnskaberne har i alle årene haft "blanke" revisionspåtegninger.

A og B blev ved enslydende breve af 5. februar 2002 fra skatteforvaltningen anmodet om til brug ved behandlingen af deres personlige selvangivelser for 2000 at indsende dokumentation for og specifikation af udlån, værdipapirer, mellemregninger m.m. pr. 31. december 1998, 1999 og 2000 samt dokumentation for og specifikation af afdrag, kursgevinster og renteindtægter m.m. for de nævnte aktiver for de samme år.

Efter at have modtaget forskelligt materiale fra A og B meddelte skatteforvaltningen i breve af 12. februar 2002, at selvangivelserne for 2000 var godkendt vedrørende de rejste spørgsmål.

Af Statistisk Årbog for 2002 fremgår, at Danmarks Nationalbanks diskonto i årene 1999 - 2001 steg og faldt mellem lavest 2,75 % pr. 9. april 1999 og højest 4,75 % pr. 6. oktober 2000.

Forklaringer

A har forklaret, at han er direktør i H1 Food A/S, der er stiftet i 1987. Selskabets aktiviteter bestod dengang i fremstilling af røgvarer. I 1991 gik han og hans hustru sammen med en tysk kunde om at stifte selskabet H2 Danica A/S, der overtog H1 Food A/S' aktiviteter. De var aktionærer indtil 1995, hvor H2 Danica A/S havde 125 ansatte. På grund af samarbejdsvanskeligheder valgte han og hans hustru i 1995 at sælge deres aktier i selskabet. De havde en konkurrenceklausul og flyttede derfor samme år til ..., hvor han fik arbejde.

Den første låneaftale med H1 Food A/S, hvor de aftalte 6 % i årlig rente, blev til efter drøftelse med deres daværende revisor NG, der gav udtryk for, at man frit kunne fastsætte renten til det, man ville. Det er dem selv, der har skrevet aftalen og sendt den til skattevæsnet. Da renten blev sat ned til 3 % i 1998, skete det igen efter drøftelse med NG. Han husker ikke med sikkerhed, om de ved nedsættelsen til 0 % i november 2000 drøftede det med revisor. Da renten blev fastsat til 6 %, skete det på baggrund af, at de dengang havde en kassekredit i banken med en rente på 5 %. Da de nedsatte renten til 3 %, kunne de kun få 3 % eller lidt derunder, hvis de satte pengene i banken.

Renteaftalerne har hvert år været sendt ind til skattevæsenet både sammen med deres personlige selvangivelser og selskabets. Da de modtog skattevæsenets breve af 12. februar 2002, opfattede de det som en godkendelse for alle årene af lånearrangementet og rentesatserne.

De trak ikke løn ud af selskabet, da det ikke tjente penge. De poster, der blev hævet på mellemregningskontoen, udgjorde i alt ca. 200.000 kr. årligt, "for vi skulle jo leve". Hans kone styrede mellemregningskontoen. De tabte sagen om ejendommen i ... i boligretten , og derfor kunne de ikke flytte derop. De turde ikke starte produktion i ... på grund af de store miljøkrav. Værdipapiromsætningen lå inden for selskabets vedtægtsmæssige formål, og ideen var at opnå en fortjeneste. Han har været i ... og i andre lande som konsulent inden for opdræt og laboratorievirksomhed. Det er en aktivitet, han stadig har.

Han mener, det har været forretningsmæssigt betinget, at deres tilgodehavende blev stående i selskabet. Det kunne lige så godt have været aktiekapital. De ønskede at bevare et kapitalgrundlag i selskabet, fordi det hele tiden var meningen, at de ville i gang med nye aktiviteter. Når der var likvide midler til at købe værdipapirer for, gjorde de derfor dette.

Der har aldrig været en dialog med skattemyndighederne. De skiftede revisor i 2001 for at spare penge, og fordi den nye revisor boede tættere på. Den nye revisor var chokeret over skattevæsenets henvendelse om rentespørgsmålet. Egenkapitalen ville blive negativ, hvis de fastholdt en rente på 6 %. De varetog derfor selskabets interesser ved at aftale forrentningen som sket.

Registreret revisor DS har forklaret, at han blev revisor for H1 Food A/S med virkning for regnskabet 2000/01. Han har været selvstændig som revisor siden 1970. Han har udarbejdet notatet af 29. november 2002. Han har været repræsentant for aktionærerne i deres personlige skattesag for Landsskatteretten, medens en advokat var repræsentant for selskabet. Han har før set renteaftaler svarende til de foreliggende, dog vedrører aftalerne i H1 Food A/S større beløb. Sagen adskiller sig også fra andre sager ved den måde, mellemregningen er opstået på. Det er hans indtryk, at skattevæsenet godkender renteaftaler uanset rentesatsen, bare der er fastsat en rente. Han har ikke ved det kendskab, han har fået til forholdene, kunnet få det indtryk, at der har været hensigt til omgåelse af beskatningsregler.

Procedure

H1 Food A/S har ikke bestridt, at der foreligger et interessefællesskab mellem selskabet og aktionærerne, således at de formelle betingelser for at bringe ligningslovens § 2, stk. 1, i anvendelse er til stede.

Selskabet har til støtte for sin principale påstand i første række nærmere anført, at aktionærernes dispositioner i relation til de indgåede låneaftaler var forretningsmæssigt velbegrundede. Den aftalte rentesats på 6 % svarede stort set til, hvad rentesatsen på kassekreditten da udgjorde, og rentesatsen på 3 % svarede til indlånsrenten på dette tidspunkt. Hertil kommer, at selskabet ikke havde tilstrækkelig likviditet til at betale renter med større beløb end aftalt, idet egenkapitalen ellers ville være blevet angrebet og være blevet negativ. Der er derfor tale om fuldt forsvarlige dispositioner, og betingelserne for i medfør af ligningslovens § 2, stk. 1, at fastsætte en fiktiv rente er derfor ikke opfyldt. Landsskatteretten har i øvrigt ikke nærmere begrundet, hvorfor de aftalte rentevilkår ikke svarede til markedsmæssige vilkår.

Selskabet har i anden række gjort gældende, at selskabet og aktionærerne havde en berettiget forventning om, at låneaftalerne var blevet lagt til grund ved ligningen. Selskabet har herved nærmere anført, at ligningsmyndighederne gennem alle årene er blevet orienteret om de indgåede låneaftaler og har fået kopi heraf sammen med selskabets og aktionærernes selvangivelser. Ligningsmyndighederne fik på ny kopi af låneaftalerne som svar på brevene af 5. februar 2002, og myndighederne godkendte herefter den 12. februar 2002 aktionærernes selvangivelser for 2000.

Selskabet har i relation til den subsidiære påstand nærmere anført, at den foretagne standardmæssige rentefiksering ikke svarede til renteniveauet på de pågældende tidspunkter. Selskabet har i denne forbindelse nærmere anført, at det er skattemyndighedernes bevisbyrde, at den fastsatte rente svarer til, hvad der kunne være opnået, hvis aftalerne var indgået mellem uafhængige parter.

Selskabet har endelig gjort gældende, at afgørelsen og sagsbehandlingen er i strid med artikel 1 i 1. tillægsprotokol til Den Europæiske Menneskerettighedskonvention om respekt for ejendomsretten. Selskabet har herved henvist til den måde, sagen har været behandlet på, herunder særligt sagens opståen på trods af den skete godkendelse i februar 2002 af aktionærernes selvangivelser, sagsbehandlingstiderne og konsekvenserne især for aktionærerne, hvilket i hvert fald må tillægges vægt ved afgørelsen om sagsomkostninger.

Skatteministeriet har til støtte for frifindelsespåstanden gjort gældende, at de aftalte lånevilkår ikke svarede til markedsvilkår mellem to uafhængige parter, og det følger af ligningslovens § 2, at bevisbyrden påhviler sagsøgeren. Ministeriet har herved nærmere anført, at låneaftalerne på væsentlige punkter, herunder vedrørende sikkerhed, afvikling og forrentning, er så usædvanlige, at sagsøgeren må føre et klart bevis for, at aftalerne er indgået på markedsmæssige vilkår, og et sådant bevis er ikke ført. Ifølge ledelsens årsberetninger for 1999 og 2000 var selskabets formål at drive konsulentvirksomhed, og der er ikke i årsberetningen for 2001 angivet andet formål. Det er imidlertid ikke konsulentvirksomheden, der giver de konstaterede tab, men derimod kursreguleringerne på aktier, som indgår i resultatopgørelsen. Der er tale om en dristig regnskabsførelse, og det er ikke nærmere begrundet, hvordan man havde likviditet til at købe værdipapirer, når der ikke var likviditet til at betale markedsrenter på lån. Det er ligeledes ubegrundet, hvorfor sagsøgeren i regnskabsåret 2000/2001 solgte aktier. Det må derfor lægges til grund, at sagsøgeren havde likviditet til at betale renter på lånene. Egenkapitalen var - i hvert fald i 1999 og i 2001 - også tilstrækkelig til at betale renter, uden at egenkapitalen kom så langt ned, at den ikke længere opfyldte lovgivningens krav. Det må endvidere lægges til grund, at der heller ikke i senere år er betalt renter. De momenter, der i andre sager har ført til at godkende usædvanlige låneaftaler, er derfor ikke til stede i denne sag.

Skatteministeriet har bestridt, at der på nogen måde skulle være givet sagsøgeren en retsbeskyttet forventning om, at der ikke ville kunne ske ændringer i skatteansættelsen. Dette er heller ikke sket ved de lokale skattemyndigheders afgørelser af 12. februar 2002, der i øvrigt er meddelt på et tidspunkt, der ligger over et halvt år efter udløbet af det seneste indkomstår, som denne sag omhandler.

Skatteministeriet har endvidere gjort gældende, at der ikke er noget grundlag for at fravige den af myndighederne anvendte rentesats på diskontoen + 4 %, som der er fast praksis for. Hverken forklaringen fra A eller det, der i øvrigt er kommet frem under sagen, giver grundlag herfor.

Skatteministeriet har endelig gjort gældende, at sagsøgerens retsstilling i hele perioden har været forudsigelig og klar, hvorfor det bestrides, at der foreligger omstændigheder, der kan føre til, at afgørelsen eller sagsbehandlingen kan anses i strid med menneskerettighedskonventionen.

Landsrettens begrundelse og resultat

Det fremgår af H1 Food A/S' regnskaber for de pågældende år, at selskabet var i besiddelse af en ikke ubetydelig værdipapirbeholdning, at selskabet købte og solgte værdipapirer i de seneste to år, at selskabets underskud i det væsentlige skyldtes kursudviklingen på værdipapirerne og ikke konsulentvirksomheden, og at selskabet var eller ved salg af værdipapirer kunne komme i besiddelse af likviditet, der gav mulighed for at betale forretningsmæssigt begrundede renter af mellemregningskontoen. Landsretten finder herefter, også henset til det oplyste om egenkapitalens størrelse i de omhandlede år, at de aftalte vilkår med hensyn til forrentning af mellemregningskontoen med aktionærerne ikke var i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis låneaftalerne var indgået mellem uafhængige parter. Betingelserne for, at skattemyndighederne kan fastsætte en fikseret rente i medfør af ligningslovens § 2, stk. 1, er derfor opfyldt.

Afgørelserne af 12. februar 2002 fra skatteforvaltningen angår alene aktionærernes egne selvangivelser og er truffet af en underordnet skattemyndighed på et tidspunkt, der ligger godt et halvt år efter afslutningen af sagsøgerens indkomstår 2001. Hverken denne omstændighed eller det, som sagsøgeren i øvrigt har anført, er sådanne særlige grunde, der efter praksis kræves for, at sagsøgeren har en retsbeskyttet forventning om, at der ikke kan ændres i skatteansættelserne.

Det fremgår af forarbejderne til lov nr. 432 af 26. juni 1998 om ændring af ligningsloven m.fl., hvorved "armslængde princippet" blev lovfæstet, at der som udgangspunkt skulle anvendes en rente svarende til diskontoen + 4 %. Hverken det, der er fremkommet under sagen om baggrunden for låneaftalernes indhold, eller det, der i øvrigt er oplyst, giver grundlag for at ændre skattemyndighedernes skøn med hensyn til, hvilke rentevilkår der for de omhandlede år kunne være opnået mellem uafhængige parter.

Da der heller ikke kan gives sagsøgeren medhold i, at afgørelsen eller sagsbehandlingen skulle være i strid med Den Europæiske Menneskerettighedskonvention, tager landsretten Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.

H1 Food A/S skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 42.725 kr. Beløbet, der dækker 2.725 kr. til materialesamling og 40.000 kr. til passende udgifter til advokatbistand, er inkl. moms. Landsretten har ved fastsættelsen af sagens omkostninger lagt vægt på udfaldet af sagen, sagsgenstandens størrelse og domsforhandlingens varighed.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøgeren, H1 Food A/S, skal betale sagens omkostninger til sagsøgte med 42.725 kr.

De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage