Ny tekst startI forbindelse med overdragelse af et eller flere aktiver, herunder også en hel eller delvis virksomhedsoverdragelse, kan parterne vælge, at indgå en gensidigt bebyrdende aftale om, at en del af købesummen betales med en løbende ydelse. Reglerne om den skattemæssige behandling af sådanne løbende ydelser findes i LL § 12 B, stk. 1-11. Reglerne gælder således alene for gensidigt bebyrdende aftaler om overdragelser, jf. LL § 12 B, stk. 1. Reglerne i LL § 12 B, stk. 1-11, har virkning for aftaler om løbende ydelser, der er indgået den 1. juli 1999 eller senere. De ændringer, der er gennemført i afskrivningsloven, får ligeledes kun betydning for sådanne aftaler, da der i bestemmelserne er henvist til reglerne i LL § 12 B. For så vidt angår aftaler om løbende ydelser, der er indgået inden den 1. juli 1999, skal der henvises til LV 1999 Erhvervsdrivende afsnit E.I.2.1.4.
Ny tekst slutDefinition Ny tekst startDer er tale om en løbende ydelse, når der hersker usikkerhed om enten ydelsens varighed - eksempelvis en "livsvarig ydelse" - eller om de enkelte ydelsers størrelse - eksempelvis fordi de er fastsat som en procentvis andel af en virksomheds overskud eller omsætning. Ydelserne er således ikke et led i afviklingen af et nærmere fastlagt tilgodehavende, som tilfældet er i et almindeligt gældsforhold, hvor ydelserne består i afdrag og renter. Det er endvidere afgørende, at den løbende ydelse løber ud over aftaleåret, det vil sige, at en eller flere ydelser opgøres og forfalder efter aftaleårets udløb. Er der tale om den ovennævnte form for usikkerhed med hensyn til ydelsens størrelse, indebærer det, at der er tale om en løbende ydelse, når ydelsen løber ud over aftaleåret. Ved aftaleåret forstås det indkomstår, hvori aftalen indgås.
Som det fremgår af lovens definition på en løbende ydelse er det kun beløb, hvorom der hersker usikkerhed, der kan betegnes som en løbende ydelse. Såfremt der i aftalen er fastsat en tidsbegrænset årlig minimumsbetaling, er det beløbet derudover, der anses for at være den løbende ydelse. Selve minimumsbeløbet anses for at være afdrag på en fordring, idet man ved overdragelsen kan opgøre det nøjagtige beløb, som minimumsbetalingerne vil udgøre over den givne årrække. Behandlingen heraf afgøres efter skattelovgivningens almindelige regler, typisk kursgevinstloven. Indeholder en aftale, dels et fastsat afståelsesvederlag, der erlægges i aftaleåret, dels en reguleringsbestemmelse vil det afhænge af den nærmere udformning af denne, om der foreligger en løbende ydelse.
Går reguleringen ud på, at der i tillæg til betalingen af et kontantbeløb i aftaleåret, skal betales en procentdel af for eksempel overskuddet i ét eller flere efterfølgende år, udgør de overskudsafhængige beløb en løbende ydelse, hvis værdi skal kapitaliseres og beskattes i aftaleåret sammen med kontantvederlaget. En reguleringsklausul om, at sælgeren i tilfælde af eksempelvis omsætningsnedgang, skal betale et beløb til køberen, dvs. at en del af det modtagne vederlag skal "tilbagebetales", er ikke omfattet af reglerne i LL § 12 B. Drejer det sig om, at der i aftalen tages forbehold for udefrakommende begivenheder, såsom miljø- eller skattekrav, vil der ikke være tale om en løbende ydelse. Den aftalte reguleringsbestemmelse i tilfælde af et sådant krav er ikke en berigtigelsesform. En løbende ydelse kan også bestå i naturalier. Der kan for eksempel være tale om, at køberen af en virksomhed som en del af betalingen påtager sig at stille en fribolig til rådighed for sælgeren. Er beskatningen af den løbende ydelse reguleret i anden lovgivning, er det de deri fastsatte bestemmelser, der finder anvendelse. Der kan f.eks. være tale om ydelser i henhold til pensionsbeskatningsloven. Ligeledes skal eksempelvis renter ikke behandles som en løbende ydelse. Det betyder også, at indeksregulerede fordringer eller variable rentebetalinger ikke betragtes som løbende ydelser, uanset den usikkerhed, der måtte være, men behandles efter de for den type fordringer eller rentebetalinger gældende regler.
Tilsvarende skal reglerne i LL § 12 B ikke anvendes, hvis der er tale om overdragelse af for eksempel ophavsretten til en bog, hvor reglen i LL § 27 A om fordeling af vederlagsbeløb på de år, de faktisk betales, finder anvendelse. Skattepligtige, der skal beskattes af vederlag for afhændelse af patentret, ophavsret til litterære og kunstneriske værker, ret til mønster eller varemærke eller lign. tidsbegrænsede rettigheder eller vederlag for knowhow, kan, hvis vederlaget efter aftalen ikke skal betales fuldt ud i afhændelsesåret, vælge i dette og senere år alene at indtægtsføre de vederlagsbeløb, som efter den oprindelige aftale kunne kræves betalt i det pågældende
år. Vederlagsbeløbene skal dog senest indtægtsføres i det år, hvori de betales. Det er en betingelse for at anvende LL § 27 A, at den skattepligtige er ophavsmand til den afhændede rettighed eller knowhow, eller at den pågældende rettighed eller knowhow er afhændet som led i den skattepligtiges næringsvej eller i spekulationsøjemed.
LL § 27 A omfatter ikke vederlag for goodwill.
For at reglerne i LL § 12 B finder anvendelse, er det en betingelse, at den løbende ydelse udgør vederlag i en aftale om overdragelse af et eller flere aktiver. Uden for bestemmelsen falder således royalties, dvs. betalinger, der modtages som vederlag for anvendelsen af eller retten til at anvende ethvert patent, varemærke, mønster eller model, tegning, hemmelig formel eller fremstillingsmetode eller som vederlag for oplysninger om industrielle, kommercielle eller videnskabelige erfaringer.
Ligningsrådet vedtog den 28. september 1999 at ændre praksis vedrørende beskatning af fortjeneste ved afståelse af grusgravningsrettigheder. Fortjeneste, der hidrører fra aftaler herom, der indgås den 1. juli 1999 eller senere skal behandles efter reglerne i LL § 12 B, stk. 1-11. Hidtil har Ligningsrådet betragtet afståelse af retten til grusgravning som delafståelse af fast ejendom og der skulle årligt, i takt med at betalingen forfaldt, opgøres en afståelsessum, jf TfS 1999, 852 LR.
Ny tekst slutHvem er omfattet? Ny tekst startParterne i den gensidigt bebyrdende aftale om overdragelse af et aktiv mod en løbende ydelse kan være såvel personer som selskaber m.v., og disse vil således være omfattet af LL § 12 B. Reglerne i LL § 12 B finder kun anvendelse, såfremt mindst den ene af parterne, der indgår aftalen om en løbende ydelse, på tidspunktet for aftalens indgåelse var fuldt skattepligtig til Danmark eller begrænset skattepligtig hertil efter reglerne om fast driftssted her i landet, jf. LL § 12 B, stk. 10. Såfremt den anden part senere bliver skattepligtig til Danmark efter disse regler, anvendes ordningen også for den pågældende. Se nærmere selvstændigt afsnit i det følgende om saldoførsel m.v., hvor den anden part efterfølgende bliver skattepligtig til Danmark.
Situationen, hvor ingen af parterne ved aftalens indgåelse var fuldt skattepligtige eller begrænset skattepligtige til Danmark, men en eller begge efterfølgende bliver det, falder uden for de her omtalte regler i LL § 12 B og skal behandles efter skattelovgivningens almindelige regler. For så vidt angår modtageren indebærer dette, at der skal ske beskatning af de ydelser, der forfalder efter skattepligtens indtræden. Hvad angår yderen vil en eventuel fradragsret for ydelserne afhænge af en vurdering af, om ydelserne har karakter af en driftsomkostning.
Institutioner m.v.Ny tekst slut Efter LL § 12 B, stk. 11, kan bestemmelserne i LL § 12 B, stk. 3-10, ikke anvendes, hvis den gensidigt bebyrdende aftale indebærer en forpligtelse, hvorefter yderen skal udrede løbende ydelser til institutioner m.v., over hvilken yderen eller dennes familie har bestemmende indflydelse. Der skal dog af hensyn til en eventuel avancebeskatning på aftaletidspunktet foretages en kapitalisering af den løbende ydelse. I de nævnte situationer vil der ikke være fradragsret for ydelserne, heller ikke for den del, der overstiger den kapitaliserede værdi. Modtageren af en sådan løbende ydelse skal medregne ydelserne til den skattepligtige indkomst, jf. SL § 4 c. 
Aftalen kan angå vederlag for overdragelse af alle former for aktiver, herunder fast ejendom, goodwill, aktier og andre værdipapirer. LL § 12 B omfatter også de situationer, hvor den løbende ydelse er vederlag for afståelse af et aktiv, hvor avancen ikke er skattepligtig. Der kan eksempelvis være tale om et parcelhus, der har tjent som familiens bolig.
Det indebærer således, at der også i disse situationer skal udregnes en kapitaliseret værdi af den løbende ydelse. Først hvis de modtagne ydelser overstiger den kapitaliserede værdi, sker der beskatning. Hermed sikres det, at der ikke foretages løbende beskatning af den del af den løbende ydelse, der er afdrag på en skattefri avance.
Kapitalisering I henhold til LL § 12 B, stk. 2, skal parterne, i forbindelse med indgåelse af den gensidigt bebyrdende aftale, foretage en kapitalisering af den løbende ydelse til brug for opgørelsen af den skattepligtige indkomst.
Den kapitaliserede værdi af den løbende ydelse kan også betegnes som kontantværdien eller nutidsværdien. Man kan nå frem til den kapitaliserede værdi ved at opgøre de forventede fremtidige nominelle ydelser og tilbagediskontere ydelserne med en markedsrente. Fastsætter andre dele af skatte- og afgiftslovgivningen metoder for kapitaliseringen, skal disse regler følges. Eksempelvis skal kapitaliseringen af aftægtsydelser ske efter de tabeller, der er fastsat i bekendtgørelse nr. 996 af 8. november 2000 om fastsættelse af værdien af brugs-, rente- eller indtægtsnydelser ved beregning af arve- og gaveafgift.
Er den løbende ydelse af en sådan karakter, at der ikke er fastsat særlige retningslinier for en kapitalisering, må værdien fastsættes efter et skøn. Skønnet foretages af parterne. Hvor kapitaliseringen sker som en tilbagediskontering af de skønnede ydelser skal sælger og køber således nå til enighed om størrelsen af de forventede fremtidige nominelle ydelser og den markedsrente, hvormed disse skal tilbagediskonteres. Renten vil bl.a. afspejle sælgers og købers renteforhold samt det forhold, at sælger eventuelt påtager sig en del af driftsrisikoen i aftaleperioden. Ved skønnet kan der endvidere henses til værdien i handel og vandel af det formuegode, f.eks. goodwill, der vederlægges med en løbende ydelse, idet parterne ved den nærmere udformning af den løbende ydelse må anses for at forsøge at ramme et beløb, der svarer til, hvad overdrageren under lignende vilkår ville kunne opnå for det pågældende aktiv. Den kapitaliserede værdi af den løbende ydelse må således forventes at svare til kontantværdien af det aktiv, der vederlægges med en løbende ydelse.
Kapitaliseringen er undergivet de skatteansættende myndigheders prøvelse. Det vil sige, at den skatteansættende myndighed kan tilsidesætte kapitaliseringen, hvis skønnet ikke svarer til den reelle værdi af den løbende ydelse. Som eksempel kan nævnes, at den løbende ydelse består af 10 pct. af virksomhedens overskud i de næste 10 år. Her må kapitaliseringen fastsættes efter parternes skøn. Hvis parterne ansætter virksomhedens overskud betydeligt højere i løbetiden, end overskuddet har været de seneste år op til aftalens indgåelse, uden at det er tilstrækkeligt sandsynliggjort, at overskuddet må forventes at stige, vil kapitaliseringen næppe blive accepteret.
Hvor parterne har konkret modstridende interesser, kan de forvente, at ligningsmyndighederne vil lægge den af parterne valgte tilbagediskonteringsrente til grund.
I tilfælde, hvor parterne ikke har konkret modstridende interesser, vil ligningsmyndighederne kunne tilsidesætte den valgte rente, såfremt denne ikke er udtryk for en markedsrente i det pågældende forhold. At parterne ikke har konkret modstridende interesser kan eksempelvis følge af, at der er tale om løbende ydelser i familieforhold, mellem interesseforbundne parter, mellem koncernforbundne selskaber, eller fordi parternes forskellige forhold gør valget af en høj eller en lav rente fordelagtigt for begge parter.
Told- og Skattestyrelsen har I TS-cirkulære 2000-20 fastsat en forrentningssats til brug for kapitaliseringen, hvor parterne ikke selv kan nå til enighed om en egnet rentesats. Der kan i disse situationer anvendes en forrentningssats, der fastsættes som den til enhver tid gældende kapitalafkastsats, jf. VSL § 9, plus et risikotillæg på 5 pct. Risikotillægget er udtryk for den usikkerhed, der forbundet med at modtage overdragelsessummen i form af en løbende ydelse. Forrentningssatsens sammensætning af kapitalafkastsatsen og et risikotillæg, bevirker, at der bliver tale om en dynamisk forrentningssats, der løbende tilpasses ændringer i samfundets generelle renteniveau. Cirkulæret gælder for aftaler om overdragelser omfattet af LL § 12 B, stk. 1-11, der er indgået efter den 1. september 2000.
I det tilfælde, hvor modtager og yder af den løbende ydelse ikke hører under den samme skatteansættende myndighed, foretager modtagers skatteansættende myndighed prøvelsen af kapitaliseringen af den løbende ydelse. Modtagers skatteansættende myndighed skal høre yders skatteansættende myndighed, inden der træffes afgørelse.
Det kræves endvidere, at det fremgår af parternes aftale, hvilke aktiver der vederlægges med en løbende ydelse, og hvilke aktiver der vederlægges på anden vis. Parterne har pligt til at oplyse de skatteansættende myndigheder om den indgåede aftale, herunder om kapitaliseringen og den efter LL § 12 B, stk. 2, 5. pkt. foretagne fordeling. Oplysningen skal ske ved at indsende en meddelelse til myndighederne senest samtidig med udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse for det indkomstår, hvori aftalen indgås. Har parterne ikke afgivet de fornødne oplysninger, foreligger der ikke en behørig selvangivelse. En tilsidesættelse af oplysningspligten betyder derimod ikke, at regelsættet ikke finder anvendelse.
Når overdragelsen sker mellem parter, der ikke har konkret modsatrettede interesser, vil der udover prøvelsen af kapitaliseringen af den løbende ydelse, kunne foretages en prøvelse efter skattelovgivningens almindelige regler af, om overdragelsessummen i form af den løbende ydelse svarer til handelsværdien af det overdragne aktiv.
Saldoførsel I henhold til LL § 12 B, stk. 3, skal den kapitaliserede værdi føres på en saldo. Denne saldo udgør i år 1 den kapitaliserede værdi på aftaletidspunktet. Saldoen skal føres af såvel modtageren som yderen af den løbende ydelse. Saldoen opgøres herefter hvert år, således at den nominelle værdi af de betalte ydelser fradrages saldoen. Saldoen efter fradrag for de i indkomståret betalte ydelser overføres til det følgende indkomstår. Begge parter skal have det samme beløb på saldoen, jf. dog nedenfor om afståelse af retten til den løbende ydelse. Saldoværdien giver et aktuelt udvisende af, hvor stor en del af den kapitaliserede værdi, der endnu ikke er modsvaret af betalte ydelser. Så længe saldoen er positiv, beskattes de betalte ydelser ikke hos modtageren, og yderen kan ikke foretage fradrag for disse.
Saldoen føres til og med det indkomstår, hvori den løbende ydelse endeligt ophører, eller hvor saldoen bliver negativ. Saldoen skal hvert år oplyses til de skatteansættende myndigheder, og dette skal ske senest samtidig med udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse for det enkelte indkomstår.
Under afsnit E.I.2.4.1, er der givet eksempler på anvendelsen af det i LL § 12 B fastsatte saldosystem.
Består den løbende ydelse i naturalier, eksempelvis ved, at der som en del af vederlaget for en virksomhed stilles en fribolig til rådighed for sælgeren, skal den kapitaliserede værdi heraf ligeledes føres på en saldo. Sælgerens saldo skal hvert år reduceres med værdien af ydelsen - i eksemplet boligens udlejningsværdi - i det pågældende år.
Samme beløb skal fratrækkes købers saldo. Så længe saldoen er positiv, beskattes sælgeren ikke af værdien af fri bolig, og køberen kan ikke foretage fradrag for ydelsen. For at en ydelse kan siges at udgøre et vederlag fra køber til sælger, må køber først erhverve ret til det, der erlægges. Det gælder virksomhedens overskud, aktieudbytte og så videre. På samme måde skal den køber, der stiller en fribolig til rådighed for sælger, ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst medregne en lejeindtægt svarende til udlejningsværdien.
Negativ saldo, jf. LL § 12 B, stk. 4 og 5 Når saldoen bliver negativ, er det et udtryk for, at de betalte ydelser overstiger den kapitaliserede værdi på aftaletidspunktet.
I det indkomstår, hvor saldoen bliver negativ, skal modtageren medregne det negative beløb til den skattepligtige indkomst for dette indkomstår. Yderen kan fradrage et tilsvarende beløb i den skattepligtige indkomst for det pågældende indkomstår. I efterfølgende indkomstår medregner modtageren de i det pågældende indkomstår betalte ydelser til den skattepligtige indkomst, og yderen fradrager de betalte ydelser. Beskatning og fradrag sker i kapitalindkomst, jf. nedenfor om "indkomstart". Det er den faktiske betaling af ydelserne, der er det afgørende kriterium for skattepligt henholdsvis fradragsret. Herved fraviges det almindelige udgangspunkt om, at retserhvervelsestidspunktet er afgørende.
Ydelsens ophør Hvis den løbende ydelse endeligt ophører, inden saldoen bliver nul eller negativ, reguleres dette i ophørsåret ved, at modtager får fradrag for et beløb svarende til saldoen på ophørstidspunktet, jf. LL § 12 B, stk. 4, 4. pkt., mens yderen skal medregne et tilsvarende beløb ved indkomstopgørelsen, jf. LL § 12 B, stk. 5, 4. pkt.
Modtageren får dog ikke fradrag, hvis der har været tale om en overdragelse af et aktiv, hvor avancen ved afståelse af et sådant aktiv ikke er skattepligtig, jf. LL § 12 B, stk. 4, 5. pkt. Med formuleringen "et sådant aktiv" tilkendegives det, at det er aktivets art - og den for sådanne aktiver i den pågældende situation gældende beskatning/skattefrihed - der er afgørende for, om der skal ske regulering ved ophør af den løbende ydelse, og ikke det forhold, at der i den konkrete situation ikke kommer et beløb til beskatning som følge af eksempelvis anskaffelsessummens størrelse. Yderen skal ikke beskattes, hvis anskaffelsessummen for det pågældende aktiv ikke er skatterelevant, jf. LL § 12 B, stk. 5, 5. pkt. Ved bedømmelsen af, om et aktiv er skatterelevant, skal der tages udgangspunkt i yderens forhold. Restsaldoen skal således ikke medregnes i opgørelsen af yderens skattepligtige indkomst i de tilfælde, hvor beløbet svarer til et beløb, der er fastsat som vederlag for et aktiv, hvis anskaffelsessum yderen hverken kan afskrive, fradrage eller lade indgå i opgørelsen af skattepligtig avance ved yderens afståelse af aktivet. Beløbet skal medregnes ved opgørelsen af yderens skattepligtige indkomst, blot ét af de nævnte forhold gør sig gældende. Er der overdraget såvel skatterelevante som ikke skatterelevante aktiver, foretages der på ophørstidspunktet en forholdsmæssig fordeling af den resterende positive saldo på de overdragne aktiver med henblik på modtagerens fradrag eller yderens beskatning. Herved forstås, at fordelingen sker i samme forhold, som den oprindelige saldo fordelte sig på de forskellige aktiver. Har parterne således efter LL § 12 B, stk. 2, oplyst, at der er sket overdragelse mod en løbende ydelse, der er kapitaliseret til 600.000 kr., hvoraf de 400.000 kr. er vederlag for goodwill og de 200.000 kr. for en privat bil, vil en restsaldo på 60.000 kr. skulle fordeles med 40.000 kr. på goodwill og 20.000 kr. på bilen.
Der kan ikke foretages fradrag for den del af saldoen, der svarer til grundlaget for et ikke betalt henstandsbeløb efter AL § 40, stk. 7, jf., at der efter denne bestemmelse kan gives henstand med betalingen af skat af fortjeneste fra goodwill. At der således ikke kan foretages fradrag for et ikke betalt henstandsbeløb hænger sammen med reglen i AL § 40, stk. 7, om, at kravet på et ikke betalt henstandsbeløb frafaldes, hvis den løbende ydelse endeligt ophører inden 7 år, uden at modtageren fra yderen har opnået tilstrækkelige ydelser til dækning af henstandsbeløbet, jf. afsnittet, "Immaterielle aktiver-Henstand" nedenfor.
Der er i LL § 12 B, stk. 5, 6. pkt., fastsat en særlig regel for den situation, hvor den løbende ydelse ophører, inden saldoen er gået i nul, og den løbende ydelse er fastsat som vederlag for et aktiv, yderen stadig ejer, og hvis anskaffelsessum, yderen ikke kan afskrive eller fradrage, men som vil kunne indgå i opgørelsen af skattepligtig avance ved afståelse af aktivet. I stedet for at beskatte yderen af restsaldoen sker der en nedsættelse af yderens anskaffelsessum for aktivet til det faktisk betalte beløb. Hermed foretages alene en korrektion af den anskaffelsessum, som først skal bruges ved den senere avanceopgørelse, når aktivet afstås. I de tilfælde, hvor aktivet er afstået på det tidspunkt, hvor ydelsen ophører, finder den almindelige regel om beskatning af restsaldoen i kapitalindkomst anvendelse.
Ordningen gælder kun for ikke-afskrivningsberettigede aktiver, da yderen for så vidt angår afskrivningsberettigede aktiver fra aftalens indgåelse drager fordel af den høje anskaffelsessum. Bestemmelsen om nedsættelse af yderens anskaffelsessum for aktivet til det faktisk betalte beløb tager endvidere højde for, at der ved afståelse af aktier, der er betalt med en løbende ydelse, kan opstå den situation, at det på tidspunktet for ophør af den løbende ydelse ikke vides, om yderen ved afståelsen af aktierne bliver skattepligtig af avancen. Det gælder eksempelvis, hvis yderen er et selskab, og den løbende ydelse ophører inden 3 år, uden at aktierne er videresolgt. I den situation sker der en nedsættelse af yderens anskaffelsessum. Afstås aktierne efterfølgende inden for de 3 år, vil den lavere anskaffelsessum slå igennem ved beskatningen.
Da korrektionen for, at den kapitaliserede værdi - og dermed sælgers avancebeskatning og købers afskrivningsgrundlag - har været for høj eller lav, efter den almindelige regel i LL § 12 B, sker på baggrund af saldoværdien på ophørstidspunktet, skal der ikke foretages regulering af yderens anskaffelsessum og eventuelle afskrivningsgrundlag for tidligere indkomstår.
Saldoførsel, ophør m.v. ved efterfølgende indtræden af dansk skattepligt Hvor kun den ene part var skattepligtig til Danmark ved aftalens indgåelse anvendes reglerne, for den (anden) part der efterfølgende bliver skattepligtig til Danmark, med udgangspunkt i den kapitaliserede værdi, som blev opgjort for den part, der var skattepligtig til Danmark ved aftalens indgåelse. Såfremt den tilflyttede part modtager ydelser, skal den pågældende ved tilflytningen således opgøre en saldo som forskellen mellem den kapitaliserede værdi ved aftalens indgåelse og de ydelser, som den pågældende har modtaget i perioden mellem aftalens indgåelse og tidspunktet for indtræden af skattepligten. Såfremt den tilflyttede part er yderen i relation til den løbende ydelser, skal den pågældende ved tilflytningen opgøre en saldo som forskellen mellem den kapitaliserede værdi ved aftalens indgåelse og de ydelser, som den pågældende har betalt i mellemtiden. Når saldoen således er opgjort for den tilflyttede part finder de i det foregående anførte regler om saldoførsel m.v. fuld anvendelse ud også for denne part.
Hvad anses for ophørsgrund? Den løbende ydelse anses for ophørt, når den ifølge den indgåede aftale ikke længere løber, fordi den eksempelvis er tidsbegrænset til et bestemt antal år, eller fordi en på forhånd aftalt ophørsgrund er indtrådt. Endvidere kan den anses for ophørt, hvis det må konstateres, at yderen er ude af stand til at betale, for eksempel i tilfælde af yderens konkurs, insolvente likvidation, akkord, forsvinden eller lign. I den situation, hvor der ikke er indtrådt en sådan ophørsgrund, men modtageren opgiver retten til at modtage den løbende ydelse, foreligger der en afståelse af retten til den løbende ydelse, og reglerne i LL § 12 B, stk. 6 og 7, finder anvendelse, jf. nedenfor under "Afståelse af retten - beskatning af modtager". Sker afståelsen uden modydelse foreligger der en gave. En sådan gave eller arv skal afgiftsberigtiges eller beskattes efter de almindelige regler. I forhold til opgørelse af saldoen sættes vederlaget til rettens handelsværdi på overdragelsestidspunktet. Tilsvarende gælder ved arv eller arveforskud. Om en af parternes dødsfald er en ophørsgrund afhænger af den af parterne indgåede aftale. Er der truffet aftale om, at en af parternes død skal bringe aftalen til ophør, finder de ovenfor beskrevne ophørsregler anvendelse. Såfremt dødsfald ikke er aftalt som ophørsgrund, og en af parterne dør, inden den løbende ydelse er endeligt ophørt, viderefører den overlevende part den oprindelige ordning med saldo m.v. Efter dødsboskattelovens regler indtræder et dødsbo, der ikke er fritaget for beskatning, i afdødes skattemæssige stilling. Tilsvarende gælder for en ægtefælle, der beskattes efter reglerne for uskiftet bo m.v. I andre situationer afhænger det af almindelige successionsregler, om der kan succederes i saldoen. Den løbende ydelse behandles som et aktiv henholdsvis passiv på linje med andre aktiver/passiver.
Afståelse af retten - beskatning af modtager Afstår modtageren retten til den løbende ydelse, reduceres modtagerens saldo ifølge LL § 12 B, stk. 6, med det kontantomregnede vederlag for retten til den løbende ydelse, og LL § 12 B, stk. 4, finder tilsvarende anvendelse. Det betyder, at der kun sker beskatning af den del af vederlaget, der overstiger saldoværdien på afståelsestidspunktet. Er saldoen efter fradrag af vederlaget fortsat positiv, kan modtageren fradrage et beløb svarende til restsaldoen, hvis den løbende ydelse oprindeligt er fastsat som vederlag for et aktiv, hvor avancen ved afståelse af et sådant aktiv er skattepligtig. Er saldoen ophørt, fordi den allerede i et tidligere indkomstår er blevet negativ, medregnes vederlaget til den skattepligtige indkomst. Ved kontantomregnet vederlag forstås den værdi, der beregnes ved at lægge den kontante del af salgssummen sammen med eventuelt overtagne gældsposter vedrørende retten. Sker afståelsen uden modydelse foreligger der en gave. I forhold til opgørelsen af modtagerens saldo sættes vederlaget til rettens handelsværdi på overdragelsestidspunktet, jf. LL § 12 B, stk. 6, sidste pkt. Tilsvarende gælder ved arv eller arveforskud. Overstiger rettens handelsværdi restsaldoen, sker der således beskatning af det beløb, der overstiger saldoværdien. Er saldoen efter fradrag af et beløb svarende til rettens handelsværdi fortsat positiv, kan modtageren fradrage restsaldoen, hvis den løbende ydelse oprindeligt er fastsat som vederlag for et aktiv, hvor avancen ved afståelse af et sådant aktiv er skattepligtig.
Afståelse af retten til yder Sker afståelsen af retten til den løbende ydelse til yderen af den løbende ydelse, fragår afløsningssummen på yderens saldo, og den pågældende kan således alene få fradrag for den del af afløsningssummen, der overstiger saldoen på afståelsestidspunktet, jf. LL § 12 B, stk. 7. Sker afståelsen ved, at modtageren opgiver retten til at modtage den løbende ydelse, således at der ydes en gave, sættes vederlaget i forbindelse med opgørelsen af yderens saldo til rettens handelsværdi på overdragelsestidspunktet, jf. LL § 12 B, stk. 7, sidste pkt. Tilsvarende gælder ved arv eller arveforskud. Overstiger rettens handelsværdi restsaldoen, kan yderen fradrage det beløb, der overstiger saldoværdien. Er saldoen efter fradrag af et beløb svarende til rettens handelsværdi fortsat positiv, skal yderen medregne et beløb svarende til restsaldoen i opgørelsen af sin skattepligtige indkomst, med mindre beløbet svarer til et beløb, der er fastsat som vederlag for et aktiv, hvis anskaffelsessum yderen hverken kan afskrive, fradrage eller lade indgå i opgørelsen af skattepligtig avance ved yderens afståelse af aktivet. Herudover skal den ydede gave eller arv afgiftsberigtiges eller beskattes efter de almindelige regler.
Afståelse af retten til tredjemand Sker afståelsen af den løbende ydelse til tredjemand, skal denne erhverver samt senere erhververe medregne ydelserne i den skattepligtige indkomst i de indkomstår, hvori de betales, jf. LL § 12 B, stk. 8. Afståelsen får i denne situation ikke konsekvenser for yderen. Yderen vil fortsat være omfattet af reglerne i LL § 12 B. Erhververen af den løbende ydelse vil ikke være omfattet af ligningslovens regler om saldo m.v., idet disse kun finder anvendelse på de oprindelige parter, der har aftalt vederlag i form af den løbende ydelser i forbindelse med indgåelsen af en gensidigt bebyrdende aftale. En senere erhverver af den løbende ydelse vil derimod kunne være omfattet af AL § 40, stk. 2, som bl.a. regulerer en erhververs afskrivning på udbytteretter. Efter denne regel kan erhververen fra og med det indkomstår, hvori retten endelig erhverves, afskrive på anskaffelsessummen med indtil 1/7 årligt. Der kan ikke foretages afskrivning i det år, hvor retten overdrages eller sælges.
Afståelse af forpligtelsen I det tilfælde, hvor yderen af den løbende ydelse ønsker at overdrage sin forpligtelse til at betale ydelserne, kræves modtagerens samtykke til overdragelsen af forpligtelsen, idet der er tale om debitorskifte. Såfremt samtykket opnås, nedskrives saldoen for yderen efter den oprindelige aftale med det erlagte vederlag. Går saldoen ikke i nul eller i negativ, skal situationen behandles som efter LL § 12 B, stk. 5, således at yderen bliver skattepligtig af det resterende saldobeløb, med mindre anskaffelsessummen for det pågældende aktiv ikke er skatterelevant for yderen. Den oprindelige yder kommer herved helt ud af forholdet. Erhververen af forpligtelsen behandles på tilsvarende vis som den oprindelige yder af den løbende ydelse. Det vil sige, at erhververen skal kapitalisere og føre saldo over ydelserne efter reglerne i LL § 12 B, stk. 2 - 11.
Indkomstart Beløb, der er skattepligtige eller fradragsberettigede efter reglerne i LL § 12 B, stk. 4-7, medregnes til kapitalindkomsten. Dette fremgår af PSL § 4, stk. 1, nr. 17. For modtageren og yderen betyder det, at beløb skal medregnes til kapitalindkomsten, når saldoen bliver negativ, eller hvis den løbende ydelse ophører, inden saldoen bliver nul eller negativ. Er der tale om selvstændige erhvervsdrivende, der anvender virksomhedsordningen, og den løbende ydelse som et erhvervsmæssigt aktiv eller passiv indgår heri, indgår ovennævnte beløb i virksomhedens indkomst. PSL § 4, stk. 1, nr. 17, henviser ikke til LL § 12 B, stk. 8. Det indebærer, at det kun er beløb, der skal medregnes til den skattepligtige indkomst hos de oprindelige parter, der er kapitalindkomst. Hvis modtageren afstår retten til den løbende ydelse til tredjemand, skal denne og senere erhververe medregne de modtagne ydelser til den personlige indkomst. Med andre ord omfatter bestemmelsen kun de personer, der skal føre saldo, dvs. den oprindelige modtager og yderen samt en eventuel erhverver af forpligtelsen til at betale de løbende ydelser, jf. LL § 12 B, stk. 9, der henviser til reglerne i LL § 12 B, stk. 2-11.
Afskrivning på udbytteretter I AL § 40, stk. 2, er der indsat en bestemmelse, hvorefter erhververen af en løbende ydelse ikke kan afskrive på anskaffelsessummen, når erhververen er identisk med yderen af den løbende ydelse, dvs. når afståelsen/erhvervelsen er omfattet af bestemmelsen i LL § 12 B, stk. 7. Praksis efter LL § 16 F, stk. 2 (som nu er afløst af AL § 40, stk. 2), gav yderen af den løbende ydelse ret til i et vist omfang at afskrive på en afløsningssum, der blev betalt til modtageren af ydelsen, for at bringe udbytteretten til ophør. Denne adgang er der ikke grundlag for at opretholde, i og med at LL § 12 B, stk. 7, nu regulerer den skattemæssige behandling af yderen i den situation, hvor den løbende ydelse ophører ved, at der betales en afløsningssum.
I AL § 40, stk. 6, er der indsat en bestemmelse, hvorefter AL § 40, stk. 6, 1. og 2. pkt., ikke finder anvendelse ved salg eller opgivelse af en udbytteret, hvor beskatning sker efter LL § 12 B, stk. 6. Baggrunden herfor er, at der i LL § 12 B er fastsat regler, der regulerer beskatningen ved de oprindelige parters afståelse af en løbende ydelse. Disse regler hænger sammen med bestemmelsens regler om opgørelse af saldo m.v. Senere erhververes afståelse af udbytteretter er derimod fortsat omfattet af AL § 40, ligesom en sådan erhverver kan afskrive efter AL § 40, stk. 2.
Immaterielle aktiver-Henstandsordning Overdrageren kan få henstand med betaling af skatten af fortjenesten efter AL § 40, stk. 6 (goodwill og øvrige immaterielle aktiver), såfremt vederlaget udgøres af en løbende ydelse omfattet af reglerne i LL § 12 B , stk. 1-5, jf. AL § 40, stk. 7. Ved beregningen af skatten modregnes eventuelle tab og eventuelle underskud fra tidligere år efter de almindelige regler. Henstanden betyder, at avanceskatten først skal betales, når ydelserne betales, dog senest efter 7 år. Den henstand, der kan gives efter denne bestemmelse, er uforrentet, hvilket er en fravigelse af det almindelige udgangspunkt for henstand med skattebetalingen.
Det beløb, der kan gives henstand med, findes ved at sammenholde den almindelige skatteberegning for overdrageren, hvor fortjeneste ved salg af goodwill m.v., der er finansieret med en løbende ydelse, indgår, med en "skyggeberegning" uden fortjenesten. Differencen mellem de 2 beregninger anses for at udgøre skatten af fortjenesten, dvs. det beløb, der kan gives henstand med.
Udgøres finansieringen kun delvis af en løbende ydelse, gives der kun henstand for den del af avanceskatten, som svarer til forholdet mellem den kapitaliserede værdi af den løbende ydelse og afståelsessummen for aktivet. I den situation, hvor der afstås oparbejdet goodwill for eksempelvis 1.000.000 kr., der udløser avanceskat på 600.000 kr., og den kapitaliserede værdi af den løbende ydelse er opgjort til 500.000 kr., opgøres henstandsbeløbet således: 600.000 kr. x 500.000 kr./1.000.000 kr. = 300.000 kr.
Om henstandsbeløbets beregning for selskaber og fonde, se nærmere LV Selskaber og aktionærer afsnit S.E.2.4.
Avancer, der beskattes som personlig indkomst, indgår i grundlaget for beregning af AM-bidrag for selvstændige erhvervsdrivende. I disse tilfælde kan der på tilsvarende måde opnås henstand med betalingen af AM-bidrag, der påhviler selvstændige erhvervsdrivende i henhold til arbejdsmarkedsfondslovens § 10. Det er en betingelse for opnåelse af henstand, at begæringen indsendes inden udløbet af selvangivelsesfristen for aftaleåret. Er der bevilget udsættelse med indsendelsen af selvangivelsen, forlænges fristen for indsendelse af henstandsanmodningen til svarende.
Skatten gøres op på afståelsestidspunktet, men skal først betales, når ydelserne indgår. De modtagne ydelser skal betales som afdrag på henstandsbeløbet. Beløbet forfalder til betaling den 1. i måneden efter modtagelsen af ydelsen med sidste rettidige betalingsdag den 10. i forfaldsmåneden. Betales beløbet ikke rettidigt, skal der betales 0,6 pct. i månedlig rente for hver påbegyndt måned fra forfaldsdagen at regne, dog mindst 25 kr. Renten kan ikke fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Der betales et rykkergebyr på 65 kr. for erindringsskrivelser vedrørende manglende betaling af afdrag på henstandsbeløbet.
Der kan gives henstand i op til 7 år efter den indgåede aftale. Er skatten ikke endeligt betalt 7 år efter indgåelsen af overdragelsesaftalen, forfalder restbeløbet til betaling ved udløbet af dette indkomstår. Skatten kan ikke fordeles lineært over de 7 år. Der skal betales et beløb svarende til hele den modtagne ydelse som afdrag på henstanden. Hvis der er ydet henstand, og ydelserne endeligt ophører, inden modtageren fra yderen har opnået tilstrækkelige ydelser til dækning af skatten, frafaldes den resterende del af henstandsbeløbet. I den situation kan der derfor ikke foretages fradrag efter LL § 12 B, stk. 4, for den del af saldoen, der svarer til grundlaget for et ikke betalt henstandsbeløb efter AL § 40, stk. 7.
I det tilfælde, hvor den løbende ydelse ophører, efter at modtageren har svaret den fulde avanceskat, er der ikke længere tale om en henstandssituation, og situationen behandles efter LL § 12 B, stk. 4.
Ved grov og gentagen misligholdelse af henstandsordningen fra den skattepligtiges side, ophører henstanden, og det resterende henstandsbeløb forfalder til betaling. Der vil fra dette tidspunkt blive beregnet renter efter de almindelige regler. Om der er tale om grov og gentagen misligholdelse afgøres på baggrund af en vurdering af såvel misligholdelsens omfang og grund. Nogle få dages forsinkelse med et afdrag vil ikke kunne anses for en grov misligholdelse.
Ordningen omfatter såvel goodwill som andre immaterielle aktiver.
Henstandsordningen berører ikke den anden parts (erhververens) adgang til at afskrive på den erhvervede goodwill og andre immaterielle aktiver.
Den i loven indeholdte kompetence for skatteministeren til at give henstand er udlagt til Told- og Skatteregionerne og skatteforvaltningerne i Københavns- og Frederiksberg Kommuner.