Dato for udgivelse
16 May 2022 13:43
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
15 Mar 2022 13:27
SKM-nummer
SKM2022.258.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Ansvarlig styrelse
Vurderingsstyrelsen
Sagsnummer
20-0077521
Dokument type
Afgørelse
Overordnede emner
Ejendomsvurdering
Overemner-emner
Når man ønsker en sag genoptaget
Emneord
Ekstraordinær genoptagelse, virkningstidspunkt, skattemæssig virkning, burde viden, manglende vurdering, ejerlejlighed
Resumé

Sagen omhandler en ejerlejlighed ud af i alt 33 ejerlejligheder i en etageejendom. Etageejendommen var registreret som en samlet ejendom indtil marts 2015, hvor daværende ejer anmodede om at få tinglyst en udmatrikulering, hvormed lejlighederne blev selvstændige ejerlejligheder. Som følge af en fejl, blev lejlighederne dog ikke oprettet som selvstændige ejendomme i Skatteforvaltningens system. Vurderingsstyrelsen genoptog i juni 2020 af egen drift vurderingen pr. 2015 for ejerlejlighederne og foretog de manglende vurderinger. Nuværende og tidligere ejer klagede over, at den skattemæssige virkning af genoptagelsen var bagudrettet fra det oprindelige vurderingstidspunkt, da ejerne ikke vidste, at der manglende selvstændige vurderinger. Landsskatteretten udtalte, at burde viden vurderingen skal ske i forhold til ejeren på tidspunktet for den genoptagede vurdering. Retten fandt, at genoptagelsen var til ugunst for ejeren, samt at den tidligere ejer burde have vidst, at det var en fejl, at den påklagede ejendom forud for genoptagelsen ikke havde fået et selvstændigt ejendomsnummer, ikke havde fået en selvstændig ejendomsvurdering for 2015 samt at der var ikke sket opkrævning af selvstændig ejendomsskat for de 33 ejerlejligheder. Betingelserne for at tillægge afgørelsen bagudrettet skattemæssige virkning i medfør i Skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7, var således opfyldt. Retten lagde vægt på, at den tidligere ejer selv havde foranlediget den særskilte tinglysning af opdelingen af den påklagede ejendom og derfor burde have vidst, at der manglede en selvstændig ejendomsvurdering. Retten hæftede sig ved, at både nuværende og tidligere ejer var professionelle aktører på boligområdet. Landsskatteretten stadfæstede Vurderingsstyrelsen afgørelse.

Reference(r)

Skatteforvaltningslovens § 33, stk. 1, stk. 2, stk. 3 og stk. 7
Vurderingslovens § 3, stk. 1, nr. 7
De almindelige bemærkninger under afsnit "2.10.2.2. >>Glemte<< eller manglende ansættelser og fordelinger" til lovforslag nr. 212
De almindelige bemærkninger under afsnit "2.10.2.3. Ændringen af grænsen for ekstraordinær genoptagelse" til lovforslag nr. 212

Henvisning

-

Vurderingsstyrelsen har af egen drift foretaget vurderingen som helhed for ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2015, hvorved der er ansat ejendomsværdi, omberegnet ejendomsværdi i 2001- og 2002 niveau, grundværdi og omberegnet grundværdi i medfør af skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3. Vurderingsstyrelsen har truffet afgørelse om, at den skattemæssige virkning skal indtræde fra tidspunktet for den vurdering, der er foretaget, da foretagelsen er til ugunst, og ejeren vidste eller burde have vidst, at ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2015 manglede, jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7. 

Klageren [H1] bestrider, at den skattemæssige virkning skal indtræde på tidspunktet for det pågældende vurderingsår. Klageren påstår, at den skattemæssige virkning først skal indtræde fra 1. oktober 2020.

Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten stadfæster Vurderingsstyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger
Den påklagede ejendom indgik ved den ordinære ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2015 under ejendomsvurderingen for etageejendommen Adresse Y1 x-x, By Y1 i X kommune med ejendomsnummer [...], som havde benyttelseskoden 01 - beboelsesejendom med 33 lejligheder, en ejendomsværdi på 120.000.000 kr. og en grundværdi på 17.899.000 kr. Grundens areal er 5.563 m2, og den har matrikel nr. […].

Ifølge Lokalplan […], som trådte i kraft den [dato] 2008, ligger bygningerne på adressen Adresse Y1 x-x i lokalplanens delområder […] og […]. De to delområder er udlagt til boligformål i form af etageboliger.

Af Skatteforvaltningens ejeroplysninger fremgår, at G1 ApS købte Adresse Y1 x-x (som på daværende tidspunkt var et ubebygget areal på 2.924 m2) til overtagelse den 1. januar 2011 for 44.205.000 kr.

Af cvr.dk fremgår, at G1 ApS er en virksomhed med formålet "køb, salg og administration af fast ejendom og hermed beslægtet virksomhed".

Af tinglysning.dk ses en anmeldelse af og fortegnelse over ejerlejligheder anmeldt af Landinspektør [navn udeladt] underskrevet den 24. marts 2015 på vegne af ejeren G1 ApS. Af dokumentet fremgår blandt andet:

"… Undertegnet ejer af ejendommen matr. Nr. […], beliggende Adresse Y1 x, x og x, By Y1, erklærer herved, at ejendommen er en ejerlejlighedsejendom.

Bygningen opdeles i 33 ejerlejligheder som angivet i nedenstående fortegnelse og vist på vedlagte af landinspektør [navn udeladt] attesterede kort over de enkelte ejerlejligheder.
…"

Af tinglysning.dk for den påklagede ejendom ses ejendommen tinglyst som ejerlejlighedsopdelt den 26. marts 2015.

Det fremgår af tingbogsattest for etageejendommen Adresse Y1, By Y1 med ejendomsnummer [...], at etageejendommen pr. 26. marts 2015 er opdelt i 33 ejerlejligheder.

Det fremgår af sagens oplysninger, at X kommune i forbindelse med varslingen fra tinglysningen, ikke har fået registreret ændringen af opdelingen af ejerlejligheder for etageejendommen Adresse Y1 x-x, By Y1 korrekt, og dermed ikke fået videresendt varslingen til daværende SKAT.

Det fremgår af tinglyst skøde for den påklagede ejendom, at H1 ApS pr. 31. december 2018 købte Adresse Y1 x-x, der på dette tidspunkt ifølge tinglysningen var en etageejendom med 33 ejerlejligheder, for 156.000.000 kr. Sælger var G1 ApS.

Af cvr.dk fremgår det, at H1 ApS (klageren) har til formål at eje og udleje fast ejendom.

[…]

Af skatteforvaltningens vurderingssystem fremgår der ingen selvstændige BBR-oplysninger for den påklagede ejendom pr. 1. oktober 2015.

Vurderingsstyrelsen har fremsendt forslag til afgørelse (den påklagede afgørelse) til tidligere ejer, G1 ApS, den 18. maj 2020.

Vurderingsstyrelsen har fremsendt forslag til afgørelse (den påklagede afgørelse) til nuværende ejer (klageren), H1 ApS, den 18. maj 2020.

Den påklagede ejendom er ved Vurderingsstyrelsens afgørelse (den påklagede afgørelse), blevet registreret med ejendomsnummer […] med benyttelseskode 21 - etageejerlejlighed til beboelse - færdigvurderet, en ejendomsværdi på 2.400.000 kr., en omberegnet ejendomsværdi i 2001 på 1.850.000 kr., en omberegnet ejendomsværdi i 2002 på 2.050.000 kr., en grundværdi på 667.200 kr. og en omberegnet grundværdi på 587.100 kr. Af skatteforvaltningens vurderingssystem fremgår det, at den påklagede ejendom pr. 1. oktober 2015 med datering den 1. oktober 2015, er omvurderet i medfør af vurderingslovens § 3, stk. 1, nr. 7 (ny ejendom, herunder ejendomme der er opstået ved udfyldning, ved en ejendoms opdeling i ejerlejligheder eller ved opførelse af en bygning på lejet grund) og nr. 9 (ejendommen er nybygget).

Etageejendommen Adresse Y1 x-x, By Y1 med ejendomsnummer [...], er ved Vurderingsstyrelsens separate afgørelse af 18. juni 2020 med sagsnummer 20-0311831 også blevet genoptaget af egen drift og registreret med benyttelseskoden 20 - moderejendom for ejerlejligheder pr. 1. oktober 2015. Ejendommen bliver herved til en moderejendom uden vurderingsmeddelelse. 

Vurderingsstyrelsen har overfor Skatteankestyrelsen oplyst, at ejendomsvurderingen for den påklagede ejendom pr. 1. oktober 2015 ikke tidligere har været foretaget. Ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2015 er først indsat ved Vurderingsstyrelsens afgørelse om genoptagelse af 18. juni 2020 (den påklagede afgørelse). Det er alene systemteknisk, at der fremgår en ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2015 af samme dato (01.10.15) i skatteforvaltningens vurderingssystem, da det er muligt at indsætte en vurdering med denne dato, når vurderingen ikke tidligere har været foretaget. Vurderingsstyrelsen har endvidere oplyst, at der ved genoptagelsen (den påklagede afgørelse) alene skulle have været henvist til omvurderingsgrunden i vurderingslovens § 3, stk. 1, nr. 7 og ikke § 3, stk. 1, nr. 9.

Det fremgår af sagens oplysninger, at skattegrundlaget ved den ordinære vurdering pr. 1. oktober 2015 for etageejendommen Adresse Y1 x-x, By Y1 med ejendomsnummer [...] er anvendt af X kommune til opkrævning af ejendomsskat. Vurderingsstyrelsen orienterede den 18. juni 2020 X kommune om, at etageejendommen pr. 1. oktober 2015 ikke længere er en beskatningsejendom.

Vurderingsstyrelsens afgørelse
Vurderingsstyrelsen har af egen drift foretaget indsættelse af vurderingen som helhed for ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2015, hvorved der er indsat ejendomsværdi, omberegnet ejendomsværdi i 2001- og 2002 niveau, grundværdi og omberegnet grundværdi i medfør af skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3. Vurderingsstyrelsen har truffet afgørelse om, at den skattemæssige virkning skal indtræde fra tidspunktet for den vurdering, der er foretaget, da foretagelsen er til ugunst, og ejeren vidste eller burde have vidst, at ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2015 manglede jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7.
Vurderingen blev ved afgørelsen ændret til følgende:

Vurderingen pr. 1. oktober 2015:

Fra

Til

Ejendomsværdi

Ingen

2.400.000 kr.

Omberegnet ejendomsværdi 2001

Ingen

1.850.000 kr.

Omberegnet ejendomsværdi 2002

Ingen

2.050.000 kr.

Grundværdi

Ingen

667.200 kr.

Omberegnet grundværdi 2014

Ingen

587.100 kr.

Som begrundelsen for afgørelsen er anført:

"…
Jeres bemærkninger til vores forslag
Nuværende ejer er ikke enige i virkningstidspunktet. I mener at betingelserne for at tillægge afgørelsen virkning med oprindelig skattemæssig effekt fra oktober 2015 ikke er opfyldt. I mener ikke, at ejer af ejendomme vidste eller burde have indset, at vurderingen var forkert og derfor er der jævnfør Skatteforvaltningsloven § 33 ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse og afgørelsen kan alene tillægges skattemæssig virkning fra 1. oktober 2020.

I mener, at det beror på en fejlagtig registrering i styrelsens system, at der ikke er sket en korrekt vurdering. Det forhold, at G1 i 2015 har begæret ejendommen opdelt i 33 ejerlejligheder, hvilken opdeling er tinglyst og dermed offentlig, medfører ikke, at G1 i 2015 eller på noget senere tidspunkt burde have indset, at vurderinger var forkerte. Der er løbende opkrævet ejendomsskat for 33 enheder, og G1 har ikke haft anledning til at indse, at den tinglyste ejerlejlighedsopdeling ikke var korrekt registeret i Skats systemer ensidige, at det skulle føre til nogen ændring i vurderingsstørrelsen.

H1 har i endnu mindre grad haft nogen viden eller burde viden, der kan begrunde, at en genoptagelse kan ske med oprindelig virkning, så det også får konsekvenser for H1 i dets ejertid siden 1. januar 2019. Det er ikke H1 der har søgt ejendommen opdelt. H1 har således købt ejendommen i tillid til, at de ejendomsvurderinger var korrekte og vil lide tab som følge af, at ændringer bagud i tid ikke vil kunne overvæltes på lejere i ejendommen.

På den baggrund gøres det gældende, at vurderingen alene kan have skattemæssig virkning fra 1. oktober 2020.

Tidligere ejer har bekræftet, at de er bekendt med ovennævnte bemærkninger, og kan tilslutte sig disse.

Tidligere ejer mener desuden, at der ikke er noget grundlag for at ændre på ejendommens grundværdi, som ved den tidligere gennemførte omvurdering pr. 1. oktober 2015 blev fastsat ud fra en pris på 4.400 kr. pr. kvadratmeter. Ved de nu foreslåede omvurderinger, er dette ændret til 5.000 kr. pr. kvadratmeter. Tidligere ejer mener ikke, der er sammenhæng mellem på den ene side ændringen og på den anden side det forhold, som ved det fremsendte forslag til afgørelse af den 18. maj 2020, har givet anledning til omberegning af grundværdien. Ejendommen anvendelse og fysiske forhold er uændrede. Der er alene sket ejerlejlighedsopdeling, hvilket er uegnet til at påvirke grundværdien, således som der nu lægges op til. Tidligere ejer fastholder på denne baggrund, at fastsættelse af grundværdier for de enkelte ejerlejligheder skal tage udgangspunkt i samme kvadratmeterpris med videre, som lå til grund for den allerede foretagne og gældende omvurdering pr. 1. oktober 2015.
I forbindelse med at ejendommen ændrer anvendelse fra BK (benyttelseskode) 01-33 til BK 20 (moderejendom) ændres niveauet også for beregningen af grundværdien. Niveauet for ulige ejendomme beregnes efter 2011-niveau i henhold til vurderingsloven § 42.

Ved BK 01-33 beregnes grundværdien efter niveauet for 2012 (lige ejendomme) som er 4.400 kr. pr. kvadratmeter i henhold til vurderingsloven § 43.

For moderejendomme sættes værdien i lige år i grundværdiområde […] til 4.400 kr. og for ulige år til 5.000 kr.

De enkelte lejligheder som bliver oprettet til vurderingen for 2015 vil få BK 21-1, som skal beskatte som ulige ejendommen. De får derfor niveauet på de 5.000 kr. efter 2011-niveauet.

Nærværende ejendom er en af ejerlejlighederne, som ikke tidligere er vurderet særskilt på dens enkelte ejendomsnummer. Ejendommen skal derfor vurderes særskilt fra og med vurderingen i 2015, hvor ejendommen opstår.

Omberegnet grundværdi
En nyopstået ejendom skal altid "arve" det basisår, der gælder for den udstykkede ejendom på udstykningstidspunktet i dette tilfælde [etageejendommens ejd. nr.] Adresse Y1 x-x. Jeres ejendomme (ejerlejlighederne) opstod i 2015, hvor de fik basisåret 2014 fra [etageejendommens ejd.nr.]. Dette fremgår ikke på moderejendommen, men kun på de enkelte ejerlejligheder.

Værdien for 2014 er 4.400 kr., hvorfor den omberegnede grundværdi er lavere end den aktuelle grundværdi i 2015.

Vi mener, at ejer af ejendommen burde have været opmærksom på, at hver ejerlejlighed skulle have haft en vurderingsmeddelelse pr. 1. oktober 2015, og rettet henvendelse til vurderingsmyndighederne om, at de ikke havde modtaget en vurdering.

Vi har fra X kommune den 23. februar 2019 modtaget oplysninger om kommunens registrering af ejerlejlighedsopdelingen og tildeling af ejendomsnummer i ejendomsstamregistret (ESR).

Ejerlejlighedsenheden er ligeledes blevet tilknyttet boligenheden i bygnings- og boligregistret (BBR) i forbindelse med oprettelse af ejerlejlighedens ejendomsnummer i ESR.

Vi har derfor først fået kendskab til ejendomsregistrering den 23. februar 2019 på grund af manglende registrering i ESR og BBR.

Ud fra ovennævnte giver Jeres indsigelse ikke anledning til ændringer, hvorfor sagen er afgjort i overensstemmelse med forslaget.

Derfor har vi ansat en vurdering
Fordi den vurdering, som vi har ansat, er vurderingen for 2015, skal vi vurdere sagen efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 33 stk. 3.

Vi kan efter disse regler foretage vurderinger og dele af vurderinger, som ved en fejl ikke er foretaget eller er kommet til at mangle.

Vi mener, at der burde være foretaget en ansættelse af ejendommen, da vi er blevet opmærksom på, at der den 26. marts 2015 er tinglyst ejerlejlighedsopdeling på ejendommen beliggende Adresse Y1 x-x, By Y1, hvor denne ejendom er en af ejerlejlighederne. Der skal derfor fortages en omvurdering af ejendommen den 1. oktober 2015 efter vurderingslovens § 3 stk. 1 nr. 7 + 9 - nyopstået ejendom.
Vurderingen er foretaget ud fra prisniveauet i 2011.

Hvis der efter seneste vurdering er sket ændringer på ejendommen, der har betydning for de skattestopberegninger, der - sammen med ejendomsværdien - ligger til grund for beregning af ejendomsværdiskatten, skal vi foretage omberegnede ejendomsværdier i 2001- og 2002-niveau. De omberegnede ejendomsværdier skal kort fortalt fastsættes for at sikre, at ejendomsværdi-skatten ikke beregnes på et højere grundlag, end den ville være blevet beregnet på, hvis ejendommen allerede i 2001 og 2002 var vurderet på et korrekt grundlag ud fra forholdene ved vurderingstermin.

Hvis der efter seneste vurdering er sket ændringer på ejendommen, der har betydning for de skattestopberegninger, der - sammen med grundværdien - ligger til grund for beregning af ejendomsskatten (grundskylden), skal vi foretage en omberegnet grundværdi. Den omberegnede grundværdi skal kort fortalt fastsættes for at sikre, at ejendomsskatten (grundskylden) ikke beregnes på et højere grundlag, end den skal.

Det skattemæssige virkningstidspunkt for ændringerne
Vi foreslår, at den foreslåede ændring af vurderingen vil få oprindelig skattemæssig virkning, dvs. virkning fra det tidspunkt, hvor vurderingen for 1. oktober 2015 skulle være foretaget.

Vi bemærker som begrundelse herfor:

Fordi den vurdering, som vi forventer at ændre, er vurderingen for 2015, skal vi vurdere sagen efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3, om ekstraordinær genoptagelse. Det skattemæssige virkningstidspunkt af den foretagne vurdering skal derfor fastlægges efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7.

Efter skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7, skal den foretagne vurdering tillægges skattemæssig virkning fra det vurderingsår, de vedrører, hvis ændringen er til ugunst for jer, og det vurderes, at I i juridisk forstand vidste eller burde vide, at den manglende vurdering skyldes en fejl. I modsat fald tillægges ændringen eller foretagelsen skattemæssig virkning for vurderinger foretaget efter det tidspunkt, hvor genoptagelsen finder sted.

Det følger således af lovgivningen, at vi i forbindelse med den foretagne vurdering skal foretage en vurdering af, om I vidste eller burde have vidst, at vurderingen manglede, idet vi ellers ikke kan træffe afgørelse om, fra hvilket år ændringerne skal have skattemæssig virkning fra.

Vi vurderer, at I burde have indset, at vurderingen på ejendommen manglede, da det var jer selv, der har anmodet om at få ejendommen registeret som en ejerlejlighed. Det vurderes på den baggrund, at I har vidst eller burde have vidst, at vurderingen på ejendommen mangler. Dette er baggrunden for, at vi foreslår, at den foretagne vurdering skal foretages med oprindelig skattemæssig virkning.
…"

Vurderingsstyrelsen har fremsendt følgende udtalelse til klagen:

"…
Derfor mener vi, at der ikke er grund til at ændre afgørelsen
Vi mener, at betingelserne er opfyldt for genoptagelse af vurderingen pr. 1. oktober 2015 jf. skatteforvaltningslovens § 33 stk. 3 samt 7.

De faktiske omstændigheder for, at vi har genoptaget vurderingen pr. 1. oktober 2015, fremgår af vores forslag af den 18. maj 2020 samt vores afgørelse af den 18. juni 2020. I afgørelsen har vi begrundet, hvorfor ejendommen er genoptaget herunder vores vurdering af burde viden.

Ud fra det indsendte materiale har i modtaget afgørelsen fra klager, hvorfor denne ikke fremsendes på ny. 

Vi mener ikke, at klagen over afgørelsen tilfører nye faktiske eller retlige oplysninger til sagen, og vi indstiller derfor at vores afgørelse fastholdes.
…"

Klagerens opfattelse
Klageren bestrider, at den skattemæssige virkning skal indtræde på tidspunktet for det pågældende vurderingsår. Klageren påstår, at den skattemæssige virkning først skal indtræde fra 1. oktober 2020.

Til støtte for påstanden er anført:

"Som advokat for H1 ApS, CVR nr. […] ("H1"), der er nuværende ejer af ejendommen Adresse Y1 x-x, By Y1, skal jeg herved påklage Vurderingsstyrelsens afgørelse af 18. juni 2020 vedrørende ejendomsvurdering.

Jeg gør opmærksom på, at nærværende klage med enslydende begrundelse er lagt ind på samtlige lejligheder i ejendommen Adresse Y1 x-x, idet der er fremkommet en særskilt ejendoms-vurdering for hver enkelt ejerlejlighed, samt for det, Vurderingsstyrelsen mener er moderejendommen.

Klagen omhandler virkningstidspunktet for ejendomsvurderingen. Vurderingsstyrelsen vil vurdere ejendommen pr. 1. oktober 2015 med benyttelseskode 21, Etageejerlejlighed til beboelse, henholdsvis Moderejendom for moderejendommen.

Jeg gør gældende, at betingelserne for at tillægge afgørelsen virkning med oprindelig skattemæssig effekt fra oktober 2015 ikke er opfyldt, idet hverken den nuværende ejer af ejendommen (H1) eller bygherre (G1) vidste eller burde have indset, at vurderingen var forkert, og derfor er der, jf. skatteforvaltningslovens § 33, ikke grundlag for at fortage ekstraordinær genoptagelse, og afgørelsen kan derfor alene tillægges skattemæssig virkning fra 1. oktober 2020.

Vurderingsstyrelsen har selv angivet en fejlagtig registrering i styrelsens systemer som årsag til, at der ikke er sket en korrekt vurdering i 2015. Denne fejl kan ikke bebrejdes hverken G1 eller H1.

Det forhold at G1, der opførte ejendommen, har begæret ejendommen opdelt i ejerlejligheder, hvilken opdeling er tinglyst og dermed er offentligt registeret, såvel i matrikel som i tingbog, medfører ikke, at G1 i 2015 eller på noget senere tidspunkt burde have indset, at vurderingerne var forkerte. Der er løbende opkrævet ejendomsskat, og G1 har ikke haft anledning til at indse, at den tinglyste ejerlejlighedsopdeling ikke var korrekt registreret i SKATs systemer, endsige at det skulle føre til nogen ændring i vurderingsstørrelsen. Samtlige lejligheder har således i hele forløbet haft samme ejer.

H1, der erhvervede ejendommen pr. 1. januar 2019, har i endnu mindre grad haft nogen viden eller burde viden, der kan begrunde, at en genoptagelse kan ske med oprindelig virkning, så det også får konsekvenser for H1 i dets ejertid siden 1. januar 2019. Det er ikke H1, der har søgt ejendommen opdelt. H1 har således købt ejendommen i tillid til, at ejendomsvurderingerne var korrekte og vil lide tab som følge af ændringerne, idet ændringerne i beskatning bagud i tid ikke vil kunne overvæltes på lejere i ejendommen.

Jeg bestrider, at der skulle foreligge nogen burde viden hos bygherren (G1), men selv hvis det måtte være tilfældet, kan den ikke få betydning for den nuværende ejer (H1).

Der er ikke i lovgivningen fastsat nogen forpligtelse til at anmelde opdeling i ejerlejligheder til Vurderingsstyrelsen, og såvel G1 som H1 har handlet i tillid til, at de rigtige registreringer ville blive foretaget, samt at eventuelle ændringer heri ville blive foretaget, når opdelingen var registreret i tingbogen. Vurderingsstyrelens synspunkt om at ejendommens ejer burde have rettet henvendelse til Vurderingsstyrelsen om, at de ikke havde modtaget en vurdering, er således uden hjemmel i loven. En sådan pligt består ikke, særligt ikke i en situation hvor der kommer en opkrævning og løbende er betalt ejendomsskatter.

Det har heller ikke betydning, hvornår Vurderingsstyrelsen fra X kommune har modtaget oplysning om kommunens registrering af ejerlejlighedsopdelingen og tildeling af ejendomsnummer i ESR. Opdatering i ESR er alene en kommunal opgave, og den baseres bl.a. på information fra matriklen. Ejendommens ejer har ikke adgang til ESR, og hvis ESR er blevet opdateret for sent, eller Vurderingsstyrelsen for sent har modtaget information om opdatering i ESR, er det en fejl hos X kommune, ikke hos ejendommens ejer. Sådanne myndighedsfejl bringer ikke min klient i ond tro, og dermed er der ikke grundlag for, at ændringen i vurderingen kan finde sted med tidligere virkning end 1. oktober 2020.
…"

Landsskatterettens afgørelse
Af skatteforvaltningslovens § 33, stk. 1, stk. 2 og stk. 3, fremgår følgende:

"Stk. 1. En klageberettiget, jf. § 35 a, stk. 2, som kan godtgøre, at en vurdering er foretaget på et fejlagtigt grundlag som følge af fejlagtig eller manglende registrering af ejendommens grundareal, bygningsareal, planforhold eller lignende objektivt konstaterbare faktiske forhold, kan anmode told- og skatteforvaltningen om genoptagelse senest den 1. maj i det fjerde år efter udløbet af det kalenderår, hvor den fejlagtige vurdering første gang er foretaget. Den klageberettigede skal samtidig over for told- og skatteforvaltningen dokumentere, at vurderingen er foretaget på et fejlagtigt grundlag som følge af fejlagtig eller manglende registrering. Beløbsmæssige vurderingsskøn foretaget på et korrekt grundlag kan ikke genoptages.

Stk. 2. Told- og skatteforvaltningen kan genoptage en vurdering på samme betingelser som nævnt i stk. 1, jf. dog stk. 3. Told- og skatteforvaltningen kan endvidere inden for fristen i stk. 1, jf. dog stk. 3, foretage en vurdering eller en del af en vurdering, hvis en sådan mangler eller ved en fejl ikke er foretaget.

Stk. 3. Told- og skatteforvaltningen kan efter anmodning fra en klageberettiget, jf. § 35 a, stk. 2, eller af egen drift ekstraordinært genoptage en vurdering efter udløbet af den frist, der er nævnt i stk. 1, hvis det konstateres, at vurderingen er foretaget på et fejlagtigt grundlag, jf. stk. 1, eller foretage en vurdering eller en del af en vurdering, hvis denne ved en fejl ikke er foretaget. Det er en betingelse for genoptagelse af en foretaget vurdering, at genoptagelsen vil resultere i en ændring af ejendomsværdien eller grundværdien med mere end 20 pct. Beløbsmæssige vurderingsskøn foretaget på et korrekt grundlag kan ikke genoptages."

Vurderingsstyrelsen har af egen drift ved afgørelse af 18. juni 2020 foretaget indsættelse af vurderingen som helhed pr. 1. oktober 2015 for [den påklagede ejendom], By Y1 i medfør af skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3.

Klageren anfægter ikke den foretagne ejendomsvurdering pr. 1. oktober 2015.

Vurderingsstyrelsen har som begrundelse anført, at den genoptagede vurdering (den påklagede afgørelse) skyldes manglende registrering af oprettelsen af de 33 ejerlejligheder som selvstændige boliger.

Det fremgår af sagens oplysninger, at den påklagede ejendom blev tinglyst som en selvstændig ejerlejlighed den 26. marts 2015. Dette skete efter en anmeldelse på vegne af tidligere ejer, G1 ApS. Den påklagede ejendom skulle derfor have været omvurderet pr. 1. oktober 2015 i medfør af vurderingslovens § 3, stk. 1, nr. 7, jf. lovbekendtgørelse nr. 1067 af 30. august 2013, hvor det fremgår, at der skal ske omvurdering ved en ejendoms opdeling i ejerlejligheder.

Vurderingsstyrelsen har derfor med rette anset den påklagede vurdering for som helhed at mangle pr. 1. oktober 2015.

Vurderingsstyrelsen har truffet afgørelse den 18. juni 2020. Fejlen er første gang opstået ved vurderingen pr. 1. oktober 2015, hvorfor den ordinære frist for at genoptage vurderingen eller en del af vurderingen er den 1. maj 2019. Fristen for ordinær genoptagelse er derfor overskredet jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 2.

Af de almindelige bemærkninger under afsnit "2.10.2.2. >>Glemte<< eller manglende ansættelser og fordelinger" til lovforslag nr. 212 fremsat den 3. maj 2017, hvorved lov nr. 688 af 8. juni 2017 blev indført fremgår følgende:

"Det foreslås ved en ændring af ordlyden af skatteforvaltningslovens § 33 tydeliggjort, at reglernes indbyrdes placering fører til, at »glemte« eller manglende vurderinger skal ændres eller foretages efter § 33, stk. 2, hvis forudsætningerne for ordinær genoptagelse er opfyldt, og i modsat fald efter § 33, stk. 3. Dette kan have betydning for det skattemæssige virkningstidspunkt for vurderingen. Det foreslås endvidere, at det ved ændring af ordlyden af § 33, stk. 1, 2 og 3 præciseres, at vurderingsmyndigheden til enhver tid kan foretage »glemte« vurderinger såvel som »glemte« dele af vurderinger, herunder såvel ansættelser som andre dele af en vurdering, f.eks. fordelinger, og at adgangen til genoptagelse omfatter foretagelse af alle ansættelser og dele af en vurdering, der ved en fejl ikke er foretaget eller mangler, dvs. at bestemmelsen både giver vurderingsmyndigheden adgang til at foretage fordelinger m.v., der ved en fejl ikke er foretaget i en i øvrigt foretaget vurdering, og adgang til at foretage vurderinger eller dele af vurderinger - f.eks. fordelinger - der mangler, uanset om de ikke skulle foretages, da den oprindelige vurdering blev foretaget, men som efterfølgende er blevet nødvendiggjort af f.eks. ny lovgivning, eller som af anden grund efterfølgende viser sig nødvendige."

Af de almindelige bemærkninger under afsnit "2.10.2.3. Ændringen af grænsen for ekstraordinær genoptagelse" til lovforslag nr. 212 fremsat den 3. maj 2017, hvorved lov nr. 688 af 8. juni 2017 blev indført fremgår følgende:

"…
Det foreslås derfor, at grænsen for ekstraordinær genoptagelse af vurderinger harmoniseres med grænsen på 20 pct. i de foreslåede regler om begrænsning af klagemyndighedens muligheder for at ændre en påklaget vurdering, jf. lovforslagets § 1, nr. 54, 57 og 62. Det vil således være en forudsætning for ændring af flere ansættelser, at forudsætningerne for ekstraordinær genoptagelse skal være opfyldt, for så vidt angår hver enkelt ansættelse, der genoptages, men plus/minus 20 pct.-reglen vil ikke begrænse adgangen til at ændre eventuelle fordelinger, der indgår i vurderingen.

Forslaget skal som nævnt ses i lyset af det samtidigt fremsatte forslag til en ny ejendomsvurderingslov samt i sammenhæng med de samtidigt foreslåede regler om begrænsning af klagemyndighedens muligheder for at ændre en påklaget vurdering. Det fremgår af forslaget til en ny ejendomsvurderingslov, at en ejendomsvurdering også i fremtiden kan bestå af to uafhængige ansættelser af en grundværdi og en ejendomsværdi, men også kan indeholde andre dele i form af fordelinger af de ansatte grund- og ejendomsværdier.

Hvis ændringen skal foretages efter udløbet af fristen for ordinær genoptagelse, vil vurderingsmyndigheden for hver enkelt ansættelse skulle tage stilling til, om forudsætningen om, at ændringen skal være mere end 20 pct., er opfyldt for hver enkelt ansættelse for sig. Denne forudsætning for ekstraordinær genoptagelse vil derimod ikke skulle gælde, for så vidt angår foretagelse af ansættelser, der ved en fejl ikke er blevet foretaget eller mangler. Forudsætningen vil heller ikke skulle gælde for ændring af andre dele af en vurdering, der ikke i ejendomsvurderingslovgivningen er kvalificeret som en ansættelse.

Forslaget vil således have den konsekvens, at vurderingsmyndigheden kun vil kunne ændre en ansættelse, f.eks. en ejendomsværdi, under henvisning til reglerne om ekstraordinær genoptagelse, hvis der er grundlag for at ændre ansættelsen med mere end 20 pct., mens vurderingsmyndigheden vil kunne ændre andre dele af vurderingen, f.eks. en ejerboligfordeling, uden hensyntagen til, om denne skal ændres med mere end 20 pct., blot årsagen til ændringen kvalificerer til ekstraordinær genoptagelse, jf. nærmere afsnit 2.10.2.1."

Det fremgår af ovenstående, at betingelsen om, at ændringen skal være på mere end 20 % af værdien relaterer sig til dele af vurderingen, der kvalificerer sig som ansættelser. Det fremgår endvidere, at foretagelsen af ansættelser, der ved en fejl ikke er blevet foretaget eller mangler, ikke er omfattet af betingelsen.

Foretagelsen af den manglende vurdering som helhed pr. 1. oktober 2015 er derfor ikke omfattet af betingelsen om, at ændringen skal være på mere end 20 %.

Landsskatteretten finder derfor, at betingelsen for ekstraordinær genoptagelse med hensyn til indsættelsen af den manglende vurdering som helhed pr. 1. oktober 2015, er opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3.

Det skattemæssige virkningstidspunkt
Af skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7, fremgår det, hvornår den skattemæssige virkning indtræder ved genoptagelse eller foretagelse af en vurdering eller en del af en vurdering i medfør af stk. 3:

"Stk. 7. Genoptagelse eller foretagelse af en vurdering eller en del af en vurdering efter den tidligere gældende lov om vurdering af landets faste ejendomme, jf. lovbekendtgørelse nr. 1067 af 30. august 2013 som ændret ved § 1 i lov nr. 1635 af 26. december 2013, lov nr. 1535 af 27. december 2014 og § 1 i lov nr. 61 af 16. januar 2017, eller efter ejendomsvurderingslovens §§ 87 og 88, jf. stk. 3, tillægges skattemæssig virkning for vurderinger eller dele af vurderinger foretaget efter det tidspunkt, hvor genoptagelsen eller foretagelsen finder sted, medmindre genoptagelsen eller foretagelsen er til ugunst for ejeren og ejeren vidste eller burde have vidst, at vurderingen eller delen af vurderingen er foretaget på et fejlagtigt grundlag, eller at vurderingen eller en del af vurderingen manglede. I så fald tillægges vurderingen eller delen af vurderingen skattemæssig virkning fra tidspunktet for den vurdering eller del af en vurdering, der er blevet genoptaget eller foretaget. En ansættelse eller ændring af en ansættelse af ejendomsværdiskat, der er afledt af en ændret eller foretaget vurdering eller af en del af en vurdering, jf. 2. pkt., kan alene ske inden for frister svarende til fristerne i § 26, stk. 1, 1.-4. pkt., medmindre ansættelsen eller ændringen af ansættelsen er til gunst for ejeren. I de tilfælde, hvor en ejer kan dokumentere eller i tilstrækkelig grad sandsynliggøre, at denne senest den 31. december 2018 har rettet henvendelse til told- og skatteforvaltningen og gjort opmærksom på den fejlagtige eller manglende vurdering eller del af en vurdering eller har gjort opmærksom på, at der ikke er foretaget ansættelse af ejendomsværdiskat, eller at ejendomsværdiskatten er ansat for lavt, kan der ikke ske afledt ansættelse eller ændring af en ansættelse af ejendomsværdiskat for indkomståret 2018 og tidligere år, medmindre ansættelsen eller ændringen af ansættelsen er til gunst for ejeren."

Det fremgår således af denne bestemmelse, at den skattemæssige virkning indtræder fremadrettet efter det tidspunkt, hvor genoptagelsen eller foretagelsen finder sted, medmindre genoptagelsen eller foretagelsen er til ugunst for ejeren og ejeren vidste eller burde have vidst, at vurderingen er foretaget på et fejlagtigt grundlag eller vurderingen eller en del af vurderingen manglede. I så fald tillægges vurderingen eller dele af vurderingen skattemæssig virkning fra tidspunktet for den vurdering eller dele af vurderingen, der er blevet genoptaget eller foretaget.  

Klageren påstår, at den skattemæssige virkning først skal indtræde fra 1. oktober 2020.

Ugunst:
Der skulle have været foretaget en omvurdering ordinært pr. 1. oktober 2015 for den påklagede ejendom, som skulle have været indgået i beskatningsgrundlaget for ejendomsbeskatningen af ejendommen, idet den blev tinglyst som en ejeropdelt lejlighed i marts 2015. Dette skete ikke.

Det fremgår af sagens oplysninger, at det først er ved Vurderingsstyrelsens genoptagelse af 18. juni 2020 (den påklagede afgørelse), at ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2015 foretages, hvorfor der frem til dette tidspunkt ikke har eksisteret en selvstændig ejendomsvurdering for den påklagede ejendom, herunder med sit eget selvstændige ejendomsnummer. Der er for den påklagede ejendom derfor ikke oprindeligt særskilt ejendomsbeskattet pr. 1. oktober 2015, da beskatningsgrundlaget har manglet. Den påklagede ejendom indgik ordinært pr. 1. oktober 2015 i den samlede etageejendom med 33 lejligheder med ejendomsnummer [...], som oprindeligt dannede grundlag for ejendomsbeskatningen for vurderingen pr. 1. oktober 2015.

Retten bemærker, at det ved vurderingen af, om ændringerne i vurderingen er til ugunst eller ej, skal det ske ud fra selve ændringerne ved den trufne afgørelse og ikke ud fra, hvad resultatet af den efterfølgende afledte skattemæssige behandling beløbsmæssigt viser sig at blive.

Retten finder derfor, at foretagelsen af den manglende vurdering som helhed pr. 1. oktober 2015 er til ugunst for klageren, idet der ikke tidligere har været foretaget en selvstændig vurdering af den påklagede ejendom, herunder med den følge, at et selvstændigt beskatningsgrundlag tillige har manglet.

Vidste eller burde have vidst
Retten bemærker indledningsvist, at uanset, om fejlen er begået af en offentlig myndighed, fx Vurderingsstyrelsen eller daværende SKAT, skal retten stadig tage stilling til, om ejeren vidste eller burde have vidst, at der forelå en fejl. Retten henleder her opmærksomheden på, at klageren som ejer af den påklaget ejendom tillige har et ansvar for, at oplysninger om ejendommen er korrekte.

Ved vurderingen af viden eller burde viden finder retten, at den afgørende vurdering skal foretages overfor ejeren på vurderingstidspunktet, i dette tilfælde pr. 1. oktober 2015, og ikke i forhold til ejeren på tidspunktet for genoptagelsen, i dette tilfælde den 18. juni 2020. Det er derfor omstændighederne ved den påklagede vurdering pr. 1. oktober 2015, der skal danne grundlag for, om der er indtrådt viden eller burde viden, for at genoptagelsen (den påklagede afgørelse) kan få bagudrettet skattemæssig virkning. I dette konkrete tilfælde, bliver det derfor afgørende, hvad den tidligere ejer pr. 1. oktober 2015, G1 ApS, vidste eller burde have vidst i forhold til den manglende vurdering pr. 1. oktober 2015 for den påklagede ejendom.

Af sagens oplysninger fremgår det, at den tidligere ejer, G1 ApS, har haft formålet "køb, salg og administration af fast ejendom samt hermed beslægtet virksomhed". Retten finder, at den tidligere ejer, G1 ApS, som ejendomsselskab er en professionel aktør, som har specialiseret viden om fast ejendom, herunder omstændighederne for sådanne ejendomme. Retten finder, at den tidligere ejer, G1 ApS, som minimum burde have vidst, at der var en fejl i vurderingen, idet den påklagede ejendom forud for genoptagelsen (den påklagede afgørelse) hverken har haft et selvstændigt ejendomsnummer eller et selvstændigt beskatningsgrundlag pr. 1. oktober 2015. Der er derfor ikke sket selvstændig opkrævning af ejendomsskat for den påklagede ejendom, men alene opkrævning for den samlede etageejendom med 33 lejligheder under dennes ejendomsnummer [...]. Herudover bemærker retten, at den tidligere ejer, G1 ApS, selv havde foranlediget den særskilte tinglysning af opdelingen af den påklagede ejendom i marts 2015, og retten finder derfor, at dette taler for, at der som minimum er indtrådt burde viden, når det er den tidligere ejer selv, der tog initiativ til ændringen. 

I forhold til nuværende ejer (klager) bemærker retten, at klageren i sin egenskab som ejendomsselskab ved overtagelsen af den påklagede ejendom i december 2018, af samme ovenstående årsager, burde have været opmærksom på, at der ikke var registreret et selvstændigt ejendomsnummer for den påklagede ejendom, og at opkrævningen af ejendomsbeskatningen alene er sket på baggrund af den samlede etageejendom med 33 lejligheder ([...]). Der har derved også på overtagelsestidspunktet i 2018 manglet et beskatningsgrundlag for den påklagede ejendom. Retten finder dog, som ovenfor anført, at det er omstændighederne på vurderingstidspunktet pr. 1. oktober 2015, som genoptagelsen vedrører, herunder ejeren på dette tidspunkt, som får afgørende betydning.

Anbringendet om, at der er sket løbende betaling af ejendomsskat for etageejendommen med 33 lejligheder ([...]) kan ikke medføre et andet resultat. At ejendomsskatten blev samlet opkrævet på baggrund af 1 selvstændig etageejendom med 33 lejligheder og ikke 33 selvstændige ejerlejligheder ændrer ikke ved, at der for den påklagede ejendom pr. 1. oktober 2015 har manglet et beskatningsgrundlag.

Retten træffer afgørelse om, at Vurderingsstyrelsen har haft hjemmel til at genoptage ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2015 i medfør af skatteforvaltningslovens § 33, stk. 3. Retten træffer afgørelse om, at den skattemæssige virkning for ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2015 indtræder på tidspunktet fra den vurdering, der er foretaget jf. skatteforvaltningslovens § 33, stk. 7.